Segunda-feira, 27 de maio de 2019

ISSN 1983-392X

Multa tributária, confisco e Justiça fiscal - Algumas reflexões

sexta-feira, 17 de junho de 2016

Jamyl de Jesus Silva

Reflexões iniciais

Tornou-se clássica a assertiva de que "duas coisas são certas na vida de um ser humano: morrer e pagar tributos"1. E pagar tributos é algo reconhecido como um "dever fundamental", seja pela doutrina2, seja pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal3 - STF. Do ponto de vista histórico, é costumeira a lembrança da passagem bíblica na qual Jesus fora cobrado pelo "imposto" de duas dracmas4. Contudo, há nesse último ponto um sério equívoco: a admissão da tributação como algo anterior à propriedade privada, isto é, algo que limitaria a propriedade. O erro, em outros termos, reside na presunção de que existiu tributação antes da cisão entre estado e propriedade5.

Liam Murphy e Thomas Nagel apontam, com grande acerto, que "a propriedade privada é uma convenção jurídica definida em parte pelo sistema tributário; logo, o sistema tributário não pode ser avaliado segundo seus efeitos sobre a propriedade privada, concebida como algo dotado de existência e validade independentes"6. E o que se depreende dessa premissa inicial? Que a avaliação da justiça em um sistema tributário não parte do tributo em si, mas do sistema de direito de propriedade viabilizado pela tributação.

Apenas parece óbvio. Nascemos e somos criados, no Brasil, em um contexto de diferenças econômicas e sociais (assim como a acumulação seletiva e ilimitada de propriedade por poucos) vistas como "naturais", algo que seria inerente à existência humana. Mas não se engane: a perpetuação desse sistema de desigualdade histórica e aparentemente intransponível não seria possível sem um sistema de tributação que, ao tempo em que extrai mais dos que menos podem – e também por isso – viabiliza aos mais favorecidos a acumulação de capital, transmitido às gerações futuras7.

É justamente por essa razão que se mostra necessário compreender a tributação como um fenômeno complexo. Pensar a tributação no estado contemporâneo parece exigir algo mais do que a prática diária vem consagrando, com um restrito corte ‘epistemológico’ (ou pragmático?) que afasta do debate questões cruciais, notadamente sua necessária vinculação com a justiça social. Nesse sentido, oferece-se à reflexão o conceito de Matriz Tributária, definida como "as escolhas feitas em um determinado momento histórico no campo da ação social8, no que diz respeito ao fenômeno tributário"9.

São essas escolhas políticas, de hoje e de ontem, que fizeram o Brasil acontecer assim, tão desigual e injusto, e que o fazem permanecer do mesmo modo, o que é ainda mais grave. Afirmar que a Matriz Tributária, enquanto escolha política, é regressiva, caso do Brasil, significa dizer que ela viabiliza um sistema que cobra mais tributos de quem menos pode contribuir, isto é, dos mais pobres. Dados do IPEA apontam que a carga tributária total suportada por quem aufere renda de até dois salários mínimos é de 53,9 %, que corresponde a 197 dias do ano destinados ao pagamento de tributos; já a carga total imposta aos que possuem renda superior a 30 salários mínimos é de 29%, correspondentes a 106 dias do ano10.

Vê-se, portanto, que o discurso político é ideologicamente direcionado ao engodo: o problema fundamental não é o tamanho da carga tributária11, mas de quem ela é cobrada, isto é, quem paga o custo do Brasil. E como essa situação tão injusta fez-se possível?

Alguns dados ajudam na resposta. Há diversas formas de alocar a tributação (de se fazer escolhas políticas tributárias). No Brasil, tributa-se essencialmente o consumo, ao invés da renda, ao contrário do que acontece com os países mais ricos, membros da OCDE12. Um exemplo concreto: aqui, 44% da carga total incide sobre o consumo, enquanto 21% incidem sobre a renda; no Canadá, apenas 18% incidem sobre o consumo e 47% sobre a renda; nos Estados Unidos, essa proporção consumo-renda é de 18-44%, respectivamente13. E tudo isso sem contar que no Brasil várias contribuições especiais14 são, tecnicamente, impostos sobre o consumo, o que elevaria para cerca de 70% da carga total sobre essa base de incidência.

Na prática, isso provoca efeitos nefastos. Uma família com renda de até dois salários mínimos gasta praticamente toda a sua renda com o consumo elementar e, assim, sofre uma tributação total (consumo e demais fontes alocativas) de 53,9 %, algo muito diferente do que ocorre com as famílias abastadas (a rigor, como já apontado, os mais pobres pagam o dobro de tributos, se comparados com a classe mais abastada brasileira). Assim, ao longo da vida, famílias pobres permanecem pobres, enquanto as ricas acumulam mais riqueza, a ser transmitida – quase sem tributação – aos sucessores, que, da mesma forma, acumularão e transmitirão riqueza, num ciclo histórico interminável.

É o Brasil de fato...

O confisco tributário

Poucos temas foram objeto de tamanhos embate jurisprudencial e atenção doutrinária como a proibição do efeito confiscatório na tributação. E nem por isso essa questão navega em águas calmas.

Segundo o dicionário, confiscar é "apreender em proveito do fisco"15. Esse conceito não é desconhecido do ordenamento jurídico pátrio, como apontamos em estudo anterior16. A Constituição prevê a perda da propriedade, em favor do estado, nos casos de cultivo de psicotrópicos, perda de bens produzidos pelo crime etc. sem qualquer mácula de antijuridicidade.

No caso dos tributos, prevê o art. 150, IV, a garantia de que o estado não pode promover um efeito confiscatório pela via da tributação. Veja-se que o alcance aqui é amplo: não se veda apenas o confisco; veda-se o efeito de confisco, isto é, interditam-se tanto o confisco em si, quanto eventuais atos que produzam efeito confiscatório, por via indireta.

Pois bem.

Muito se debate a proibição ao confisco, mas pouco se reflete sobre a necessidade de fazer valer a capacidade contributiva, outro princípio constitucional tributário. A rigor, respeitada a capacidade contributiva – o que inclui cobrar tributos na proporção das possibilidades de cada contribuinte – não há espaço à discussão sobre efeito confiscatório, cuja proibição decorre justamente da exigência de respeito à capacidade contributiva.

No caso brasileiro, a capacidade contributiva é manifesta e sistematicamente violada, em desprestigio à Constituição Federal de 1988, exatamente porque nossas escolhas políticas em sede de tributação (que definem nossa Matriz Tributária) direcionam-se – conscientemente – para que o custo do Brasil seja suportado pelos estratos sociais patrimonial e politicamente desprestigiados. Tributa-se, portanto, em desrespeito ao mínimo existencial.

É nesse contexto, portanto, que se deve pensar o alegado efeito confiscatório. Tributar 53,9% dos ganhos de quem sobrevive com até dois salários mínimos mensais configuraria confisco, ao impedir a acumulação de patrimônio? Ou confiscatória seria somente a tributação que alcança o patrimônio já acumulado? Essa indagação, embora incomum, parece fundamental.

Feitas essas considerações, resta saber se são aplicáveis às multas os vetores da capacidade contributiva e do não confisco.

As multas tributárias e sua relação com o confisco:

Há diversos tipos de multa tributária, marcadas por incontáveis peculiaridades e critérios17. Contudo, para atender a simplicidade e clareza exigidas pela proposta deste texto – e cientes de que toda multa é punitiva – nos ateremos a uma classificação trinária18:

Multa moratória – imposta ao contribuinte em razão da impontualidade no pagamento do tributo;

Multa punitiva isolada– imposta ao contribuinte que descumpre obrigação acessória (deveres instrumentais que não repercutem diretamente no valor devido);

Multa punitiva seguida de lançamento de ofício – penalidade ao contribuinte que descumprem obrigação tributária nos tributos sujeitos a lançamento por homologação e que, por consequente, deixa de recolher o tributo, dando ensejo à penalidade e ao respectivo lançamento de ofício.

A análise dos conceitos acima apontados revela, de plano, que há uma gradação na gravidade das condutas ensejadoras de cada espécie de multa tributária. É manifesto que o contribuinte que simplesmente atrasa o pagamento de um tributo (obrigação principal) – seja porque não dispõe de dinheiro suficiente, seja porque optou por atrasar – não pratica conduta com a mesma gravidade daquele que, deliberadamente, “esconde” a ocorrência do fato gerador para, com isso, livrar-se do pagamento do respectivo tributo.

O primeiro grande debate instaurado nessa seara reside na incidência, ou não, da vedação ao confisco quanto à aplicação de multas tributárias. A doutrina majoritária defende a aplicabilidade de referida limitação constitucional, compreensão que prevaleceu no STF19. No âmbito da Corte Suprema, decidiu-se que a multa tributária moratória não pode ser superior a 20% do tributo devido; e que as outras multas punitivas não podem ultrapassar 100% do valor da obrigação tributária principal a que se referem. Tudo isso com base na proibição do efeito confiscatório e sem considerar a carga tributária total suportada pelo contribuinte, segundo seu perfil de renda e patrimônio.

Entretanto, essa compreensão não parece ser a mais acertada, especialmente quanto à multa punitiva seguida do lançamento de ofício. Em primeiro lugar, é sabido que a conduta de descumprir obrigação acessória que implique a supressão de tributos constitui crime e, como tal, sancionada com pena de prisão de dois a cinco anos20. No contexto de uma Carta Constitucional como a brasileira, soa incoerente a tese de que o Estado pode tomar a liberdade do contribuinte (pena de prisão), mas não pode sancioná-lo com a perda patrimonial.

Defende Vitório Cassone, então, que a multa tributária não pode ser limitada com base na vedação ao confisco, pois a conduta que a justifica destoa dos princípios postos em relevo pelos arts. 1º e 3º da CF/8821. Isso não quer dizer, contudo, que não existam limites à atuação sancionatória do Estado, mas apenas que eles devem ser balizados por outro critério, que não o da proibição ao confisco: a proporcionalidade e a razoabilidade (algo muito próximo do que baliza as sanções criminais, que – desde os avanços iluministas22 – não podem ser desproporcionais à gravidade da conduta imposta).

Essa perspectiva ostenta muitas vantagens. Em primeiro lugar, deixa de fixar um limite objetivo (como fez o STF23), para dar lugar à análise complexa, que deve levar em conta, por exemplo, critérios como natureza do tributo envolvido (se tributo direto ou indireto, p. ex), montante envolvido etc.

Veja-se que não se trata de deixar o contribuinte ao desabrigo de qualquer proteção. Trata-se, isso sim, de firmar posição consentânea com a integridade do direito, tendo-se em conta, inclusive, que tributo pode ser muita coisa, menos sanção por ato ilícito (CTN, art. 3º24), justamente a essência do que é a multa tributária. Essa resposta, para além de juridicamente mais adequada, abre-se ao alcance de algo mais importante: um correto conceito de confisco, na perspectiva do caso concreto, que respeite a capacidade contributiva e, por consequência, não aceite a atual ordem e tranquilidade das coisas25.

Na retórica do STF, a proibição do confisco representa a interdição "de qualquer pretensão governamental que possa conduzir, no campo da fiscalidade (...) à injusta apropriação estatal, no todo ou em parte, do patrimônio ou dos rendimentos dos contribuintes, comprometendo-lhes, pela insuportabilidade da carga tributária, o exercício do direito a uma existência digna, a prática de atividade profissional lícita e a regular satisfação de suas necessidades vitais (educação, saúde e habitação, por exemplo)"26. Contudo, na prática do direito brasileiro, não constitui confisco a tributação de 53,9% dos ganhos dos desafortunados, justamente aqueles que – sobretudo por conta dessa escolha política tributária (e aqui é importante ter em conta que a responsabilidade é também do Legislativo e do Executivo) – não têm acesso à educação, saúde e habitação.

Se é verdade que continua difícil definir limites ao efeito confiscatório, parece fácil perceber que a regressividade da tributação no Brasil, onde se cobra menos de quem mais pode (violando-se a capacidade contributiva), confisca as possibilidades de cidadania da imensa maioria, violando até a proteção ao mínimo existencial. E isso é preciso ser percebido e combatido, porque a inércia e o silêncio estarão sempre ombreados à injustiça.

Jamyl de Jesus Silva é estre em Direito Público pela UnB; especialista em Direito Civil e Processual Civil; licenciado em Letras Vernáculas e Literaturas de Língua Portuguesa; professor Universitário e juiz Federal.



__________

1 Algo lembrado pelo Prof. Valcir Gassen, in GASSEN, Valcir (Org.). Equidade e eficiência da matriz tributária brasileira: Estado, Constituição e Direito Tributário. Brasília: Consulex, 2012, p. 27.

2 NABAIS, José Casalta. O dever fundamental de pagar impostos. Coimbra: Almedina, 1998.

3 RE 601.314, Re. Min. Edson Fachin, no qual decidiu o STF pela validade constitucional dos dispositivos da lei 105/2001, que permitem à Receita Federal ter acesso direto a dados dos contribuintes.

4 Mateus, capítulo 17:24-27.

5 "(...)o fenômeno tributário como conhecemos hoje não guarda qualquer relação com o observado nas comunidades anteriores às revoluções burguesas do século XVIII, mais especificamente a francesa, no campo da política, e a inglesa, no campo da economia. Ainda que a raiz semântica do termo "tributo" faça referência a uma experiência histórica, seu significado hoje se afasta do sentido existente no passado. Isso se dá pelo fato de que somente com as revoluções liberais, e o surgimento do Estado Contemporâneo, é que o fenômeno da tributação ganha a atual configuração, que viria a acompanhá-lo até os dias de hoje. A separação histórica observada entre a propriedade e o Estado, implementada pela burguesia em suas revoluções, teve como consequência a criação de um sistema legal que prevê e protege expressamente a propriedade do indivíduo frente ao próprio ente político. Assim, ainda que a tributação seja parte inalienável desse sistema jurídico, sendo necessária, portanto, para a existência da propriedade privada, o Estado passa a possuir um ônus de se legitimar perante seus súditos para poder exercer sua atividade fiscal e financiar suas atividades. (SALES D'ARAUJO, Pedro. A vedação do efeito confiscatório da tributação e seu papel na argumentação jurídica. Artigo ainda inédito)".

6 MURPHY, Liam; NAGEL, Thomas. O mito da propriedade: os impostos e a justiça. São Paulo: Martins Fontes, 2005, p. 11.

7 Sobre esse aspecto (a pífia tributação da herança no Brasil, como instrumento de manutenção patrimonial das elites históricas, cujo debate não cabe nos limites desse texto), recomenda-se a leitura do seguinte trabalho: GASSEN, Valcir; SILVA, Jamyl de Jesus. A tributação do patrimônio como instrumento de justiça social. In: GASSEN, Valcir (Org.). Equidade e eficiência da matriz tributária brasileira: Estado, Constituição e Direito Tributário. Brasília: Consulex, 2012.

8 Esclarece o autor que se vale da expressão "ação social" no sentido "weberiano de um tipo ideal, construído com a intenção de contribuir numa determinada análise", citando WEBER, Max. Conceitos sociológicos fundamentais. Trad. de Artur Morão. Covilhão: Universidade Beira Interior, 2010, p. 7.

9 GASSEN, Valcir, ob. cit., p. 32.

10 IPEA – Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada – Receita Pública: quem paga e como se gasta no Brasil. Jun./2009. – Dados relativos ao ano de 2008, disponível em, consultado em 23/5/2016, às 11h44m.

11 A carga tributária total no Brasil, também segundo o citado estudo do IPEA (dados de 2008) era de 36,2% do PIB, algo que está longe de se comparar com a carga dos países membros da OCDE que mais tributam. Dados mais recentes, extraídos de estudos da Receita Federal do Brasil, apontam que a carga tributário total no Brasil, em 2013, foi de 33,74%.

12 Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Económico, entidade que congrega 34 dos países mais ricos do mundo e que tem como objetivo declarado promover políticas de desenvolvimento e promoção de bem estar social à população mundial, pela busca de soluções aos problemas comuns. Mais informações aqui.

13 Dados detalhados, com gráficos explicativos, podem ser consultados aqui: coletados e sistematizados a partir de estudo da OCDE.

14 Constituição Federal, art. 149: Compete exclusivamente à união instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.

15 Dicionário Aurélio online.

16 A tributação do patrimônio como instrumento de justiça social. In: GASSEN, Valcir (Org.). Equidade e eficiência da matriz tributária brasileira: Estado, Constituição e Direito Tributário. Brasília: Consulex, 2012, p. 249-250.

17 Ilustrativamente, observe-se o art. 527 do Regulamento do IMCS do Estado de São Paulo (Decreto nº 45.490, de 30/11/2000), que prevê mais uma centena de multas, com os mais diversos critérios.

18 Recentemente utilizada pelo Min. Roberto Barroso no STF, no Agravo Regimental em Agravo de Instrumento 727.872/RS.

19 Dentre os incontáveis julgados, citam-se os mais emblemáticos: ADIs 555 e 1.075, relatores Min. Ilmar Galvão e Celso de Mello, respectivamente; e RE 582.461, Rel. Min. Gilmar Mendes.

20 Ver art. 1º da lei 8.137/90, que "define crimes contra a ordem tributária, econômica e contra as relações de consumo, e dá outras providências".

21 CASSONE, Vittorio. Confisco em matéria tributária. Repertório IOB Jurisprudência, nº 6, mar. 2000, p. 149.

22 Algo que pode ser ilustrado pela obra de CesareBeccaria, Dos delitos e das penas. Trad. Lucia Guidicini e Alessandro Berti Contessa. São Paulo: Martins Fontes, 1998.

23 Extrai-se da jurisprudência do STF a seguinte definição: limite máximo de 100% do valor do tributo devido para multas punitivas (que envolvam lançamento de ofício) – AgRg no RE 754,554/GO, Rel. Min. Celso de Mello e ADI 551, Rel. Min. Ilmar Galvão; e limite máximo de 20% para multas meramente moratórias – AI 727872 AgR, Relator(a): Min. ROBERTO BARROSO, Primeira Turma, julgado em 28/4/2015.

24 Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

25 Nas palavras de Eduardo Galeano: "ordem é a diuturna humilhação das maiorias, mas sempre é uma ordem – a tranqüilidade de que a injustiça siga sendo injusta e a fome faminta". GALEANO, Eduardo. As veias abertas da América Latina. Trad. Sérgio Faraco. Porto Alegre: L&PM, 2014, p. 25.

26 Trecho do voto do Min. Celso de Mello, relator do RE 754.554/GO, julgado em 22/10/2013.

Marcello Lavenère Machado Neto

Marcello Lavenère Machado Neto é graduado pela Universidade de Brasília. Advogado na sociedade Marcello Lavenère Machado Advocacia. É Pesquisador do "GETRIB - Grupo de Pesquisa Estado, Constituição e Tributação" (Grupo de Pesquisa em Direito Tributário - Faculdade de Direito da UnB). É integrante da Comissão de Assuntos e Reforma Tributária da OAB/DF. É vice-presidente da Comissão de Arbitragem da OAB/DF.

Valcir Gassen

Valcir Gassen possui mestrado em Direito pela UFSC (1994), doutorado em Direito pela UFSC (2002), pós-doutorado pela Universidade de Alicante na Espanha (2006) e pós-doutorado pela Thomas Jefferson School of Law nos EUA (Estágio Sênior CAPES). Atualmente é professor adjunto da UnB. Tem experiência na área de Direito, com ênfase em Direito Tributário, atuando principalmente em Direito Tributário, Hermenêutica Jurídica e Técnica Legislativa.

Abhner Youssif Mota Arabi

Abhner Youssif Mota Arabi é assessor de ministro do STF desde 2014. Autor dos livros "Terceirização: uma leitura constitucional e administrativa", "Mandado de Segurança e Mandado de Injunção", "A Tensão Institucional entre Judiciário e Legislativo: controle de constitucionalidade, diálogo e a legitimidade da atuação do Supremo Tribunal Federal"; coordenador da obra "Direito Financeiro e Jurisdição Constitucional" e autor de diversos capítulos de livros e artigos jurídicos.