O ITBI - Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis, de competência dos municípios e do Distrito Federal, encontra previsão no art. 156, inciso II, da Constituição Federal e incide, em regra, sobre a transmissão onerosa, inter vivos, de bens imóveis e de direitos reais a eles relativos, bem como sobre a cessão de direitos à sua aquisição.
Trata-se de tributo cuja materialidade está diretamente vinculada à circulação jurídica da propriedade imobiliária, sendo tradicionalmente exigido nas operações de compra e venda, permuta e demais negócios jurídicos translativos.
O fato gerador do ITBI ocorre, de modo geral, com a efetiva transmissão da propriedade ou do direito real, a qual, no caso de bens imóveis, se aperfeiçoa com o registro do título translativo no cartório de registro de imóveis, nos termos da legislação civil. É a partir desse momento que se consolida a obrigação tributária, legitimando a cobrança pelo ente municipal competente.
Todavia, a própria Constituição Federal estabelece hipóteses em que a incidência do ITBI é afastada, dentre as quais se destaca a imunidade prevista no art. 156, § 2º, I, que dispõe não incidir o imposto sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital.
Essa previsão tem como fundamento a facilitação da atividade econômica e a desoneração de operações societárias estruturantes, evitando a tributação de meros rearranjos patrimoniais.
Não obstante a aparente clareza do texto constitucional, a aplicação prática da norma sempre gerou controvérsias, especialmente quando o valor dos imóveis integralizados supera o montante do capital social subscrito.
Na prática, é comum que os bens imóveis utilizados para integralização de capital sejam avaliados em montante superior ao valor efetivamente destinado à composição do capital social, gerando um excedente patrimonial. Diante dessa situação, passou-se a discutir se a imunidade constitucional abrangeria a totalidade do valor do imóvel transmitido ou apenas a parcela correspondente ao capital social integralizado, sendo o excedente passível de tributação pelo ITBI.
Essa controvérsia foi levada ao STF em fevereiro de 2014, por meio do RE 796.376, no qual se discutia, à luz do art. 156, §2º, I, da Constituição, o alcance da imunidade tributária na hipótese de incorporação de imóveis ao patrimônio de pessoa jurídica em valor superior ao capital social a ser integralizado.
Posteriormente, em 6 de março de 2015, o Tribunal, por maioria, reconheceu a existência de repercussão geral da matéria, fixando a relevância da discussão sob o ponto de vista constitucional.
Ao apreciar o mérito da controvérsia, em julgamento concluído em 5 de agosto de 2020, o Supremo firmou entendimento no sentido de que a imunidade prevista no art. 156, § 2º, I, da Constituição Federal possui alcance limitado, não abrangendo valores que excedam o capital social a ser integralizado.
A Corte partiu da premissa de que a norma constitucional não imuniza toda e qualquer incorporação de bens ao patrimônio da pessoa jurídica, mas exclusivamente aquela que se destina ao pagamento do capital social subscrito. Em outras palavras, a imunidade estaria vinculada à finalidade específica de integralização do capital, não podendo ser estendida a valores que, embora transferidos à pessoa jurídica, não guardem relação direta com essa finalidade.
Nesse contexto, prevaleceu o entendimento de que a interpretação da norma imunizante deve ser restritiva, por se tratar de exceção constitucional ao poder de tributar. Assim, não seria admissível ampliar o alcance da imunidade para abranger situações não expressamente contempladas pelo texto constitucional, sob pena de desvirtuar sua finalidade e comprometer a arrecadação tributária dos entes municipais.
Além disso, foi ressaltado que admitir a imunidade sobre o valor excedente poderia abrir margem para planejamentos tributários indevidos, permitindo que operações formalmente estruturadas como integralização de capital fossem utilizadas para afastar a incidência do ITBI sobre valores que, na prática, não se destinam à composição do capital social.
De outro lado, na fundamentação da tese, o Supremo destacou a distinção entre a incorporação de bens para integralização de capital e outras formas de ingresso de bens no patrimônio da pessoa jurídica.
Nesse ponto, é importante destacar outro aspecto igualmente relevante do entendimento da Corte, que, embora nem sempre observado na prática pelos entes municipais, possui impacto direto na incidência do ITBI.
O STF esclareceu que a imunidade prevista na primeira parte do inciso I do §2º do art. 156 da Constituição Federal, possui natureza incondicionada, não estando sujeita à verificação da atividade preponderante da empresa adquirente.
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição.
§ 2º O imposto previsto no inciso II:
I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil;
Isso porque a ressalva contida na parte final do referido dispositivo constitucional, que condiciona a imunidade à ausência de atividade preponderante imobiliária, aplica-se exclusivamente às hipóteses de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, não alcançando a integralização de capital.
Nesse sentido, o próprio Supremo, ao enfrentar a matéria, destacou que as situações previstas na primeira e na segunda parte do inciso I do § 2º do art. 156 da Constituição Federal não se confundem, possuindo regimes jurídicos distintos. Enquanto a primeira hipótese estabelece uma imunidade plena, a segunda contempla uma imunidade condicionada.
Assim, a expressão "nesses casos", constante da parte final do dispositivo, refere-se apenas às operações de reorganização societária ali mencionadas, não sendo aplicável à hipótese de incorporação de bens em realização de capital.
Dessa forma, não há respaldo constitucional para que os municípios condicionem o reconhecimento da imunidade do ITBI, na integralização de capital, à análise da atividade preponderante da pessoa jurídica, prática que ainda se verifica com frequência na esfera administrativa.
Diante desses fundamentos, o STF fixou, sob o regime de repercussão geral, a seguinte tese: "A imunidade em relação ao ITBI, prevista no inciso I do § 2º do art. 156 da Constituição Federal, não alcança o valor dos bens que exceder o limite do capital social a ser integralizado".
Referida tese foi fixada em agosto de 2020, e o trânsito em julgado da decisão ocorreu em outubro de 2020, consolidando o entendimento da Corte Suprema e vinculando os demais órgãos do Poder Judiciário e a Administração Pública.
Apesar da clareza do entendimento firmado pela Corte Suprema, observa-se, na prática, que muitos municípios ainda não aplicam de forma adequada a tese fixada. Como consequência, não raras vezes o contribuinte se vê compelido a recorrer ao Poder Judiciário para ver reconhecido o seu direito à imunidade nos limites definidos pelo STF, o que evidencia um cenário de insegurança jurídica e aumento da litigiosidade em matéria tributária.
Diante de todo o exposto, conclui-se que a controvérsia acerca da imunidade do ITBI na integralização de capital social foi, ao menos sob o ponto de vista jurídico-constitucional, devidamente enfrentada pelo STF, que estabeleceu critérios claros para sua aplicação. O entendimento firmado prestigia a finalidade da norma imunizante, ao mesmo tempo em que preserva o equilíbrio federativo e a competência tributária dos municípios.
Não obstante, a resistência dos entes municipais em observar integralmente a orientação fixada, inclusive no que se refere à inaplicabilidade do critério da atividade preponderante nas hipóteses de integralização de capital, demonstra que a consolidação desse entendimento ainda depende, em grande medida, da atuação do Poder Judiciário.