Receitas de terceiros e a base de cálculo do PIS e da Cofins

É comum haver dúvidas sobre a inclusão, na base de cálculo do PIS e da Cofins, de valores que são repassados a terceiros no contexto da execução de serviços.

Há manifestações administrativas e judiciais impedindo a tributação de valores que, por conta de sua futura destinação a terceiro, representem mero fluxo transitório no caixa. Porém, há diretrizes que devem ser seguidas para assegurar a não tributação dos valores repassados a terceiros, assunto que será aqui abordado.

A posição da Receita Federal

Para a Receita Federal, se há relação jurídica autônoma firmada entre o tomador e o prestador de serviços, a remuneração recebida pelo prestador deve ser integralmente tributada, ainda que parte do preço recebido seja posteriormente repassado a terceiro.

Por essa perspectiva, não importa que parte da remuneração pelo serviço esteja "carimbada" a terceiros, notadamente se esse posterior repasse decorrer de relação jurídica firmada entre o prestador e os terceiros, numa espécie de subcontratação realizada para concretizar a prestação dos serviços.

Essa compreensão decorre de diversas soluções de consulta COSIT. Na SC 263/14, por exemplo, a Receita rejeitou a tentativa de excluir da base de cálculo os valores repassados a parceiros, afirmando que o valor integral recebido do contratante, mesmo que em parte destinado a terceiros, configura receita bruta da prestadora.

Em outras manifestações, como as SCs 251/17 e 126/19, a Receita Federal distingue com clareza dois modelos contratuais:

(i) intermediação, em que a empresa aproxima terceiros e recebe comissão, hipótese em que apenas a comissão é tributada, sendo autorizada a exclusão dos valores repassados aos terceiros;

(ii) subcontratação, em que a empresa é a prestadora formal do serviço e contrata terceiros em seu nome para executá-lo, situação em que a integralidade do valor recebido deve ser tributada, não sendo autorizada a exclusão do repasse.

Esse raciocínio é reiterado nas SCs 304/14, 16/20 e 165/21.

Se a obrigação contratual é da empresa que subcontrata, o valor recebido é dela e, portanto, deve ser integralmente tributado, ainda que posteriormente repassado aos terceiros subcontratados.

Por outro lado, caso o valor recebido por determinada empresa decorra de serviço prestado por terceiro, não haverá tributação pelo PIS e COFINS, desde que esse serviço esteja amparado em contrato firmado entre o terceiro e o consumidor e desde que exista a respectiva nota fiscal entre esses agentes (terceiro e consumidor). Ou seja, se a obrigação for de terceiro, com mera atuação administrativa da empresa recebedora (ex: gestão de caixa), não há tributação sobre o valor repassado.

A posição do Poder Judiciário

O STF firmou o entendimento de que "é constitucional a inclusão dos valores retidos pelas administradoras de cartões na base de cálculo das contribuições ao PIS e à Cofins devidas por empresa que recebe pagamentos por meio de cartões de crédito e débito" (Tema repercussão geral 1.024).

A Corte reputou que a empresa que vende produto ou serviço por meio de máquinas de cartão de crédito ou débito devem tributar a integralidade do valor recebido, ainda que parte desses valores sejam repassados, a título de taxa administrativa, às empresas de cartões de crédito. Afinal, esse repasse representaria custo operacional e, por isso, representa receita da vendedora do produto ou serviço.

Por outro lado, a Primeira Seção do STJ firmou entendimento de que os valores repassados a terceiros não compõem a base de cálculo do PIS e da Cofins quando houver imposição legal ou regulatória para esse repasse. É o caso, por exemplo, das operadoras de telecomunicação obrigadas a remunerar terceiros que disponibilizam infraestrutura para a prestação do serviço (EREsp 1.599.065).

Como pontuou a ministra Regina Helena Costa, em tais hipóteses, os valores "ingressam, tão somente, de maneira transitória" no caixa da empresa, não compondo seu faturamento. Para o ministro Gurgel de Faria, tais cifras "nem sequer constituem hipótese de incidência", por não representarem receita própria da empresa.

Em sentido semelhante, o Tribunal Regional Federal da 3ª região possui decisões asseverando que as comissões de corretagem pagas pelas seguradoras aos corretores de seguros não integram a base do PIS e da Cofins. Isso porque, (a) o repasse decorre de imposição normativa, (b) a comissão pertence ao corretor (e não à seguradora), e (c) há relação jurídica direta entre corretor e segurado (ApelRemNec 5004382-56.2023.4.03.6100, por exemplo).

Conclusões

Tanto a Receita Federal quanto o Judiciário parecem impedir a exclusão do repasse quando o serviço é prestado pela própria empresa que recebe os valores, ainda que com apoio de subcontratados, pois o repasse representaria "custo operacional".

Por outro lado, se a responsabilidade pela execução do serviço é de terceiro, com relação jurídica direta entre este e o consumidor (contratante), admite-se a exclusão, notadamente quando houver imposição legal ou regulatória quanto ao repasse.

Nesse contexto, a análise deve considerar não apenas a existência de repasse, mas a estrutura contratual que o embasa, as relações jurídicas entre os envolvidos e a existência de eventual imposição legal ou regulatória quanto ao repasse. O que determina a tributação não é o destino dos recursos, mas sim a quem pertence a obrigação de prestar o serviço e a quem é juridicamente atribuída a receita.