Serviços hospitalares: Requisitos e risco nos casos não convencionais

A equiparação de determinados serviços de saúde ao conceito de "serviços hospitalares", para fins de apuração do IRPJ e da CSLL no regime do lucro presumido, é tema consolidado na jurisprudência. Por isso mesmo, passou a ser frequentemente tratado como questão meramente operacional.

Ocorre que o benefício não decorre de um "rótulo" atribuído à atividade, nem se aplica indistintamente a toda receita de empresas da área médica. Trata-se de enquadramento jurídico que exige aderência material do serviço prestado e, após alterações legislativas, pressupõe também requisitos formais e sanitários.

Além disso, a relevância prática do assunto é evidente. Quando reconhecida a natureza hospitalar de parte ou da totalidade das receitas, há significativa redução da base presumida de cálculo do IRPJ e da CSLL, com reflexo direto na carga tributária. Em certos cenários, ainda, abre-se espaço para recuperação de valores recolhidos indevidamente nos últimos cinco anos.

No lucro presumido, a regra geral para prestadores de serviços é a presunção de 32% da receita bruta como base de cálculo para IRPJ e CSLL. A lei 9.249/1995, porém, prevê presunções reduzidas para serviços hospitalares: 8% para o IRPJ e 12% para a CSLL, em substituição ao percentual de 32%.

O debate sempre foi o conteúdo da expressão "serviços hospitalares". No Tema 217 do STJ (REsp 1.116.399/BA), consolidou-se a orientação de que a expressão deve ser interpretada de maneira objetiva, sob a perspectiva da atividade efetivamente prestada. Assim, a análise não se faz a partir de características estruturais do contribuinte, mas da natureza do serviço. 

A ratio decidendi é clara. O benefício fiscal foi pensado para serviços que se vinculam às atividades desenvolvidas por hospitais e se dirigem diretamente à promoção da saúde. Nessa lógica, o precedente admite que, em determinadas situações, tais serviços não sejam necessariamente prestados no interior de um estabelecimento hospitalar.

Por outro lado, o próprio Tema 217 delimita o alcance do conceito. As simples consultas médicas foram afastadas, por não se identificarem com o conjunto de serviços tipicamente desempenhados no âmbito hospitalar.

Essa delimitação tem efeito prático imediato. A clínica ou sociedade médica que aufere receitas tanto de atividades potencialmente enquadráveis como hospitalares quanto de atividades que não se enquadram, especialmente consultas simples, deve estruturar e manter segregação de receitas.

Sem segregação consistente, a aplicação do benefício tende a se tornar vulnerável. Isso ocorre porque o enquadramento, quando cabível, recai apenas sobre as receitas que correspondam a serviços com natureza hospitalar, e não sobre a receita total.

Em outras palavras, a discussão não se resolve com a identificação genérica da atividade da empresa como "médica". Ela se resolve com a qualificação das linhas de serviço e o tratamento fiscal correspondente, com lastro documental e contábil.

A economia tributária potencial é expressiva justamente porque a redução incide na base presumida. Para ilustrar, considere uma sociedade no lucro presumido com receita trimestral de R$ 300 mil, sendo R$ 210 mil decorrentes de serviços elegíveis ao conceito de serviços hospitalares. Suponha-se, ainda, que o restante decorra de receitas não abrangidas, como consultas.

Sobre a parcela elegível, a presunção do IRPJ seria reduzida de 32% para 8%. Assim, a base presumida do IRPJ cairia de R$ 67.200,00 para R$ 16.800,00. Aplicando-se a alíquota de 15%, a diferença aproximada, nesse recorte, seria de R$ 7.560,00 no trimestre.

No mesmo cenário, a presunção da CSLL cairia de 32% para 12%. Com isso, a base presumida reduziria de R$ 67.200,00 para R$ 25.200,00. Aplicando-se a alíquota de 9%, a diferença aproximada seria de R$ 3.780,00 no trimestre.

Somadas, essas diferenças indicam economia aproximada de R$ 11.340,00 no trimestre, ou R$ 45.360,00 em doze meses, mantidas as premissas. O exemplo é deliberadamente conservador e não substitui simulação completa. Ainda assim, ele evidencia por que o tema ganhou tanta relevância prática.

A aplicação do benefício, entretanto, não prescinde de requisitos. Desde a lei 11.727/08, a fruição da sistemática favorecida passou a ser examinada, em regra, à luz de três elementos: a efetiva prestação de serviços com natureza hospitalar, a organização do contribuinte sob a forma de sociedade empresária e o atendimento às normas sanitárias aplicáveis.

Por conseguinte, esses requisitos não se satisfazem com afirmações abstratas. Exigem coerência entre ato constitutivo, CNAEs, modelo operacional, emissão de notas fiscais e documentação capaz de revelar a forma de execução do serviço.

É nesse ponto que, com frequência, a controvérsia deixa de ser meramente contábil e se converte em questão jurídica e probatória. Define-se o que, no caso concreto, se entende por serviços médicos com perfil hospitalar, quais receitas podem ser abrangidas, como se demonstra a regularidade sanitária e como se estrutura a segregação para reduzir risco de glosa.

A partir dessa moldura, a jurisprudência recente tem mostrado uma tendência relevante. Sem afastar os requisitos legais, os Tribunais vêm acomodando melhor certos modelos operacionais não convencionais. Ainda assim, tal acomodação depende de prova suficiente da natureza assistencial do serviço e da aderência aos requisitos formais.

Um primeiro cenário emblemático é o das sociedades médicas que prestam atendimento em pronto-socorro e unidades hospitalares de urgência, mas executam suas atividades em ambiente hospitalar de terceiros. Nesses casos, a discussão frequentemente se desloca para a forma de comprovação do requisito sanitário, pois não se trata de clínica com estabelecimento próprio.

No TRF da 5ª região, ao julgar a apelação cível 0804536-86.2023.4.05.8100, reconheceu-se o enquadramento e afastou-se a exigência de licenciamento sanitário "próprio" nos moldes de quem explora estabelecimento. O Tribunal assentou que, sendo a prestação realizada em ambiente hospitalar de terceiros, não se pode exigir do prestador a mesma documentação sanitária esperada do hospital ou de clínica com estrutura física própria. Ademais, sinalizou que, ausente elemento que indique descumprimento das normas sanitárias, não seria adequado transformar o requisito legal em exigência formal incompatível com o modelo assistencial.

Essa orientação deve ser lida com cautela. Não se trata de dispensar o requisito sanitário. Trata-se de rejeitar exigências formalistas quando a execução ocorre em ambiente de terceiro e a regularidade pode ser demonstrada por outros meios.

Em perspectiva complementar, o TRF da 3ª Região, na ApelRemNec 5014860-26.2023.4.03.6100, também admitiu o benefício em contexto de prestação em ambiente de terceiros. Contudo, enfatizou que, nesses casos, o contribuinte deve demonstrar que o próprio ambiente de execução esteja regularizado perante a vigilância sanitária.

Dessa forma, a decisão acrescenta precisão ao debate. Se a sociedade não mantém estabelecimento próprio, deve demonstrar o lastro sanitário do local em que os serviços são prestados e a compatibilidade do serviço com o conceito de hospitalar. Isso normalmente passa por contratos, registros societários, descrição das atividades, notas fiscais e demais evidências da rotina assistencial.

A leitura conjunta desses precedentes evidencia que a expansão para prestação em ambiente de terceiros é real, mas condicionada. Sem desenho probatório adequado, o caso fica refém de presunções e exigências formais que podem inviabilizar o enquadramento.

Outro campo em que a ampliação se mostra significativa é o home care. Aqui, a controvérsia surge quando se tenta reduzir o conceito de serviço hospitalar ao "endereço" da prestação, como se o atendimento domiciliar, por ocorrer em residência, não pudesse ser hospitalar.

O Tema 217/STJ, todavia, não autoriza esse tipo de simplificação. Ao privilegiar a natureza do serviço, o precedente abre espaço para reconhecer como hospitalares atividades assistenciais complexas, desde que devidamente comprovadas.

No TRF da 3ª região, a ApCiv 5000185-71.2022.4.03.6107 reconheceu o enquadramento para empresa especializada em internações domiciliares. O Tribunal valorizou elementos de complexidade e organização assistencial, como atuação multiprofissional, estrutura operacional, comprovação fiscal da materialidade dos serviços e demonstração de regularidade sanitária.

A decisão é útil por traduzir o que frequentemente define o caso. Quando o home care é estruturado como operação assistencial complexa e bem documentada, o argumento de que "não é hospital porque é em casa" perde consistência jurídica.

A odontologia, por sua vez, exige tratamento ainda mais cuidadoso. Não se pode apresentar a equiparação como regra, pois grande parte dos serviços odontológicos é tipicamente ambulatorial e rotineira, com menor aderência ao conceito de serviços hospitalares.

Ainda assim, a jurisprudência admite, em hipóteses específicas, a equiparação. Em geral, isso ocorre em procedimentos cirúrgicos complexos e em serviços de diagnóstico que demandem equipamentos e operação altamente especializada, desde que a realidade seja comprovada e a receita seja devidamente segregada.

O TRF da 3ª região, ao julgar a ApCiv 5002282-47.2022.4.03.6106, reconheceu a possibilidade em abstrato. Contudo, negou o benefício no caso concreto por ausência de prova suficiente quanto à complexidade e à efetiva natureza hospitalar dos serviços prestados.

Nesse contexto, o precedente tem especial relevância prática. Ele evidencia que, em odontologia, a controvérsia costuma ser decidida no plano probatório e não no plano teórico.

Em sentido convergente, o TRF da 3ª região, na ApelRemNec 5007948-90.2021.4.03.6000, reconheceu parcialmente o direito, limitando a aplicação das alíquotas reduzidas às receitas oriundas de serviços cirúrgicos odontológicos. Além disso, condicionou o benefício à manutenção da licença sanitária, reforçando a necessidade de aderência formal e sanitária.

Consequentemente, a mensagem que se extrai é objetiva. A ampliação, quando ocorre, tende a ser segmentada por linhas de serviço, e a segregação de receitas é indispensável para sustentar o enquadramento e reduzir risco fiscal.

Em síntese, a tese de serviços hospitalares é conhecida e, em sua essência, está estabilizada. O movimento que vem ganhando relevância é a forma como os Tribunais, sem afastar os requisitos legais, vêm reconhecendo a aplicabilidade do benefício em arranjos operacionais que não correspondem ao modelo tradicional.

Todavia, essa ampliação não é automática. Ela se constrói com enquadramento técnico do serviço prestado, segregação adequada das receitas, coerência societária e estratégia probatória compatível com o modelo de prestação.

Por isso, a matéria se presta tanto a planejamento tributário prospectivo - quando ainda é necessário ajustar desenho societário, fiscal e documental - quanto à recuperação de valores, quando os requisitos já estão satisfeitos e a discussão se concentra em demonstrar a elegibilidade das receitas e a regularidade do modelo assistencial. Em operações não convencionais, esse conjunto de cuidados costuma ser o divisor entre uma tese defensável e um benefício aplicado de forma vulnerável.

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TRF-5, ApCiv nº 0804536-86.2023.4.05.8100, 7ª Turma, rel. Des. Fed. Frederico Wildson da Silva Dantas, j. 12/09/2023; TRF-3, ApelRemNec nº 5014860-26.2023.4.03.6100, 4ª Turma, rel. Des. Fed. Leila Paiva Morrison, j. 08/11/2024, pub. 12/11/2024; TRF-3, ApCiv nº 5000185-71.2022.4.03.6107, 4ª Turma, rel. Des. Fed. Marli Marques Ferreira, j. 22/02/2024, pub. 01/04/2024; TRF-3, ApCiv nº 5002282-47.2022.4.03.6106, 6ª Turma, rel. Des. Fed. Marisa Ferreira dos Santos, j. 18/03/2025, pub. 28/03/2025; TRF-3, ApelRemNec nº 5007948-90.2021.4.03.6000, Turma Regional de MS, rel. Juíza Federal Convocada Diana Brunstein, j. 14/10/2025, pub. 16/10/2025.