Fator acidentário de prevenção - irregularidades na majoração do SAT

Alessandro Mendes Cardoso*

David Aires Leste**

I - Introdução

Em 30/9/09, o Ministério da Previdência Social divulgou, em sua página da internet, o FAP (Fator Acidentário de Prevenção), índice que deverá ser aplicado pelas empresas ao SAT (Seguro Acidente de Trabalho) e que, de acordo com a legislação, poderá reduzir ou majorar consideravelmente carga tributária incidente sobre a folha de salários.

Em que pese a legislação prever a possibilidade de redução da contribuição ao SAT pela aplicação do FAP e o Ministério da Previdência Social declarar que o índice não tem intuito arrecadatório, tratando-se de uma medida extra fiscal, temos percebido que, de um modo geral, as empresas sofrerão uma sensível majoração da carga tributária em decorrência da aplicação do FAP. Por decorrência lógica, podemos ponderar que essa majoração, aplicada às empresas de um modo geral, ensejará o aumento da arrecadação das contribuições previdenciárias.

Também percebemos que, em decorrência da complexidade da matéria, os contribuintes viram-se diante de muitas dúvidas relacionadas a diversos aspectos envolvendo esse novo instituto previdenciário/tributário. As dúvidas vão desde a constitucionalidade do FAP, passam pela sua legalidade e desaguam na própria sistemática de apuração do referido índice.

No presente estudo, exporemos os fundamentos de validade do FAP e a sua sistemática de apuração, com uma visão crítica do modelo adotado para implementação desse novo instituto.

II - Fundamentos normativos para aplicação do FAP

O §9º, do art. 195 da Constituição Federal (clique aqui), estabelece que as contribuições incidentes sobre a folha de salários, para custeio da Seguridade Social, poderão ter suas alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas em razão da atividade econômica desenvolvida pelo contribuinte, da utilização intensiva de mão-de-obra, do porte da empresa, ou da condição estrutural do mercado de trabalho.

O art. 22, II, da lei 8.212/91 (clique aqui), por sua vez, prevê a existência do SAT - Seguro Acidente do Trabalho, determinando que as empresas contribuam com o custeio dos benefícios relativos à aposentadoria especial, concedida a trabalhadores expostos a agentes nocivos, e dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa, decorrente de riscos ambientais de trabalho. O SAT incidirá sobre o total das remunerações pagas ou creditadas pela empresa a segurados da Previdência Social no decorrer do mês.

Nos termos do art. 22, as alíquotas do SAT variarão de acordo com o risco de acidente de trabalho ao qual estiver exposta a atividade preponderante da empresa. Para as atividades com leve grau de risco, as alíquotas serão de 1%, para as atividades com exposição média ao risco, as alíquotas são de 2% e para as atividades gravemente expostas ao risco, serão aplicadas alíquotas de 3%.

Com o justificável intuito de estabelecer distinções entre os empregadores que causem menos danos laborais em detrimento aos que provoquem maiores danos dessa natureza, o art. 10 da lei 10.666/03 (clique aqui) instituiu a possibilidade de majoração ou redução das alíquotas do SAT, de acordo com o desempenho observado pela empresa em relação às demais empresas do mesmo seguimento econômico, dispondo:

Art. 10. A alíquota de contribuição de um, dois ou três por cento, destinada ao financiamento do benefício de aposentadoria especial ou daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, poderá ser reduzida, em até cinqüenta por cento, ou aumentada, em até cem por cento, conforme dispuser o regulamento, em razão do desempenho da empresa em relação à respectiva atividade econômica, apurado em conformidade com os resultados obtidos a partir dos índices de freqüência, gravidade e custo, calculados segundo metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social.

Com base na previsão legal, os Decretos 6.042/07 (clique aqui) e 6.957/09 (clique aqui) incluíram o artigo 202-A ao Regulamento da Previdência Social - RPS, que atualmente apresenta a seguinte redação:

Art. 202-A. As alíquotas constantes nos incisos I a III do art. 202 serão reduzidas em até cinqüenta por cento ou aumentadas em até cem por cento, em razão do desempenho da empresa em relação à sua respectiva atividade, aferido pelo Fator Acidentário de Prevenção - FAP. (Incluído pelo Decreto 6.042, de 2007).

O FAP, na definição do §1º do artigo 202-A, consiste "num multiplicador variável num intervalo contínuo de cinco décimos (0,5000) a dois inteiros (2,0000), aplicado com quatro casas decimais, considerado o critério de arredondamento na quarta casa decimal." Ou seja, dando aplicabilidade ao diposto no art. 10 da lei 10.666/03, o RPS estabelece que o contribuinte deverá aplicar à alíquota do SAT, variável entre 1, 2 e 3%, o multiplicador do FAP, obtendo uma alteração da referida alíquota, que poderá consistir numa redução de até 50%, ou numa majoração de até 100%.

No plano de sua normatização básica, parece-nos que o FAP não traz qualquer vício de origem, estando de acordo com os parâmetros constitucionais e legais que regem o sistema de assistência e previdencia social.

A seguir, exporemos a sistemática determinada pelas normas regulamentares do FAP para sua implementação, possibilitando, dessa maneira, uma análise crítica sobre os procedimentos adotas para a definição do FAP recentemente divulgado.

II - Sistemática determinada para cálculo do FAP

As diretrizes que informam o cálculo do FAP estão previstas nos parágrafos 2º, 4º e 5º do artigo 202-A do RPS. Nos termos do §2º, o índice multiplicador consistente no FAP deverá ser obtido de acordo com o desempenho da empresa, dentro da sua atividade econômica, considerando-se os índices de gravidade, de freqüência e de custo, relativos a eventos que produzam impactos na esfera previdenciária. Na composição do índice do FAP, a gravidade terá uma importância de 50%, a freqüência representará 35% do índice e o custo, por sua vez, terá um peso de 15%.

O §4º do dispositivo estabelece que esses três índices que determinarão o FAP serão calculados de acordo com metodologia a ser aprovada pelo Conselho Nacional da Previdência Social, com base nas seguintes premissas:

O índice de freqüência deverá considerar os registros de acidentes e doenças de trabalho informados pelo empregador ao INSS, por meio de Comunicações de Acidente de Trabalho - CAT's, e os benefícios acidentários concedidos pela Autarquia com base na identificação de nexo entre o acidente e a atividade exercida pelo trabalhador, mesmo que não existam CAT's vinculadas.

O índice de gravidade considerará todos os casos de auxílio-doença, auxílio acidente, aposentadoria por invalidez e pensão por morte, relacionados a acidentes laborais. Cada um desses tipos de evento terá uma importância na composição desse índice, de acordo com a sua gravidade. A pensão por morte terá um peso de 50%. A aposentadoria por invalidez e o auxílio-doença terão a importância de 30 e 10%, respectivamente.

O índice de custo deverá considerar os valores dos benefícios de natureza acidentária, reconhecidos pelo INSS a segurados vinculados ao contribuinte. Esses valores serão calculados com base no tempo de afastamento do trabalhador, no caso do auxílio-doença, e no tempo de expectativa de sobrevida do segurado nos casos de benefícios relacionados à pensão por morte ou por invalidez.

Nos termos do §5º, o Ministério da Previdência Social publicará os percentiis relativos aos índices de freqüência, gravidade e custo, de acordo com a atividade econômica, conforme as Subclasses da Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE. O índice FAP de cada empresa será divulgado na internet, com informações relativas à ordem de freqüência, gravidade e custo observada pela empresa dentro da sua subclasse da CNAE, além dos demais dados necessários para que a empresa possa verificar o seu desempenho em relação aos critérios adotados para definição do FAP.

Conforme dispõe o art. 10 da lei 10.666/03, o Conselho Nacional da Previdência Social editou a Resolução 1.308/09, que trouxe a metodologia para cálculo do FAP, seguindo as diretrizes estabelecidas pelos parágrafos 2º, 4º e 5º, do art. 202-A do RPS, acima analisados. A Resolução informa as fontes de dados utilizadas para o levantamento do FAP, apresenta as definições adotadas para os conceitos que envolvem o cálculo do índice e estabelece as fórmulas para mensuração dos índices de freqüência, gravidade e custo e do próprio FAP.

Em síntese, as fórmulas para cálculo dos índices de frequência (IF), gravidade (IG) e custo (IC), são as seguintes:

• IF = Nº de acidentes e benefícios acidentários concedidos para empregados da empresa no período de apuração do FAP/número de empregados x 1.000;
• IG = (Nº de benefícios de auxílio doença por acidente e nº de auxílios acidente x 0,1 + nº de benefícios por invalidez x 0,3 + nº de benefícios por morte x 0,5)/número de empregados x 1.000;
• IC = valor total de benefícios vinculados à empresa/valor total de remuneração paga pela empresa aos empregados x 1.000.

Com os índices obtidos a partir dessas fórmulas, o Ministério da Previdência Social elabora um 'ranking' com as empresas da mesma subclasse do CNAE, atribuindo-lhes uma colocação de acordo com cada um dos índices obtidos. A partir da colocação da empresa no 'ranking', se extrai o dado referente ao seu número de ordem, relativo a cada um dos três critérios, dentro do grupo das empresas da mesma subclasse.

A partir desses números de ordem, o Ministério da Previdência Social estabelece os percentiis das empresas em relação a cada um dos três critérios de avaliação (frequência, gravidade e custo), que serão utilizados no cálculo do índice do FAP. A fórmula para definição do percentil é a seguinte:

• Percentil = 100 x (nº de ordem-1)/(numero de empresas cadastradas na subclasse da CNAE-1)

Com os percentiis de freqüência, de gravidade e de custo, o Ministério da Previdência Social realiza o cálculo do índice do FAP, adotando a seguinte fórmula:

• Índice = (0,35 x percentil de freqüência + 0,5 x percentil de gravidade + 0,15 x percentil de custo) x 0,02

De acordo com a Resolução nº 1.308/09, no primeiro ano de aplicação, o FAP que tenha majorado a carga fiscal do contribuinte terá uma redução de 25%. Ou seja, nesse primeiro ano, o índice divulgado pelo Ministério da Previdência Social equivale a 75% do FAP efetivamente apurado nos casos em que a alíquota do SAT tenha sido majorada.

O índice obtido após todas as operações descritas é o que foi divulgado pelo Ministério da Previdência Social, em 30.09.09, em sua página da internet e que, de acordo com a legislação, deverá ser aplicado pelo contribuinte sobre a alíquota do SAT, obtendo-se a alíquota ajustada pelo FAP, a partir de janeiro de 2010.

Tendo conhecido a sistemática de apuração do FAP e as premissas que a embasaram, passaremos a analisar as irregularidades detectadas nos procedimentos para cálculo e aplicação do índice, sendo que, de acordo com nosso entendimento, essas irregularidades tendem a condenar a aplicação FAP, pelo menos no atual modelo que vem sendo conduzido.

III - Irregularidades detectadas na sistemática de apuração e implementação do FAP

Em que pese as alegações de que o FAP tem natureza extra fiscal, não se pode abstrair do fato de que a contribuição ao SAT, cuja alíquota é alterada pelo FAP, tem natureza tributária (conforme já definido pelo STF). Sendo assim, sua exigência válida é vinculada aos princípios da segurança jurídica, legalidade, tipicidade e capacidade contributiva, que norteiam a tributação.

No Sistema Tributário Brasileiro, somente é válida a exigência que decorra de lei (princípio da legalidade) e que defina de forma completa os elementos que produzem o surgimento da obrigação tributária (princípio da tipicidade). Tais pressupostos têm o objetivo de garantir ao contribuinte a segurança jurídica de saber de antemão quais as obrigações tributárias que podem lhe ser exigidas e a forma de cálculo do montante a ser recolhido, vinculando a atividade das autoridades estatais aos limites instituídos pelo legislador.

Exatamente em decorrência desses pressupostos, o §5º do Art. 202-A do RPS dispõe:

"§ 5º O Ministério da Previdência Social publicará anualmente, sempre no mesmo mês, no Diário Oficial da União, os róis dos percentis de frequência, gravidade e custo por Subclasse da Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE e divulgará na rede mundial de computadores o FAP de cada empresa, com as respectivas ordens de frequência, gravidade, custo e demais elementos que possibilitem a esta verificar o respectivo desempenho dentro da sua CNAE-Subclasse."

Tendo em vista esses pressupostos, passaremos a analisar as irregularidades detectadas na sistemática de apuração e implementação do FAP.

(i) Divulgação a posteriore dos eventos considerados na apuração dos índices de freqüência, gravidade e custo

Pretendendo dar suporte aos FAP's divulgados, o Ministério da Previdência Social informou, a partir de acesso com senha individualizada por contribuinte, o número total de ocorrências que teria determinado os índices de freqüência, gravidade e custo atribuídos para cada empresa. Essas ocorrências estão relacionadas com os registros de acidentes de trabalho, os registros de doença de trabalho de caráter acidentário e os benefícios acidentários concedidos pelo INSS.

Também divulgou o valor dos benefícios relacionados aos referidos eventos, o número médio de empregados da empresa no período apurado e o número de empresas que estão registradas na mesma subclasse da CNAE.

Contudo, ao disponibilizar as referidas informações, o Ministério da Previdência Social originalmente não cumpriu as previsões contidas no §5º do art. 202-A do RPS, acima transcrito, pois não disponibilizou a listagem com a identificação de cada uma das ocorrências que compuseram o número total de eventos informados e o respectivo Número de Identificação do Trabalhador - NIT ou Nexo Técnico Epidemiológico - NTEP, ou a CAT - Comunicação de Acidente de Trabalho, por meio dos quais teria sido informado o evento.

Apenas em momento posterior, e certamente devido ao elevado número de contestações apresentadas pelos contribuintes, é que foi disponibilizada na página da internet do Ministério da Previdência Social a informação dos eventos que foram vinculados à Empresa e compuseram o cálculo do seu FAP.

Entretanto, o ideal seria que essas informações fossem disponibilizadas anteriormente, e somente após o transcurso de um prazo razoável para que as Empresas impugnassem vínculos que considerassem incorretos, fosse consolidado o parâmetro para o cálculo do FAP. No caso das Empresas que apresentaram contestação ao FAP anteriormente à disponibilização da informação sobre os vínculos, deve ser franqueado o aditamento da defesa administrativa, sob pena de cerceamento do direito de defesa.

(ii) Inclusão de eventos que não se relacionam com as condições de trabalho para o cálculo do FAP

Ao basear o FAP nos eventos acidentários registrados em relação à empresa, por meio das CAT's e dos Nexos Técnicos Epidemiológicos registrados pelo INSS, o Ministério da Previdência considerou no cálculo do índice eventos que não têm nenhuma relação com as condições de segurança do trabalho observadas pelas empresas.

Isso ocorre pelo fato de que, dentre os eventos utilizados pelo Ministério da Previdência Social para cálculo do FAP, estão incluídos os acidentes ocorridos entre a residência do trabalhador e o local de trabalho (acidentes de trajeto), cuja responsabilidade se atribui ao empregador, mas que não têm nenhuma relação com as condições de segurança do trabalho observadas no ambiente laboral.

As Empresas devem também analisar se não foram considerados no cálculo do FAP nexos que se encontram impugnados e aguardando decisão do INSS, ou que já tenham sido objeto de decisão desconstituindo o seu vínculo com a Empresa.

Para que o FAP cumpra o objetivo de vincular a tributação às condições de segurança do trabalho, esses acidentes deverão ser excluídos do cálculo do multiplicador. A inclusão desses eventos distorce a aplicação do FAP, pois desvia sua finalidade tornando ilegítima a tributação.

(iii) Falta de divulgação de dados para verificação do nº de ordem do contribuinte no 'ranking' de empresas da mesma subclasse

Como visto, o cálculo do FAP considera o número de ordem do contribuinte no 'ranking' das empresas da mesma subclasse da CNAE, no que diz respeito aos critérios de mensuração do FAP (frequência, gravidade e custo). Para saber se a sua posição no 'ranking' está de acordo com a considerada pelo Ministério da Previdência Social na determinação do FAP, o contribuinte necessita obter informações sobre o desempenho das demais empresas da mesma subclasse da CNAE. Essas informações não foram disponibilizadas pelo Ministério da Previdência Social.

A ausência de divulgação dos eventos e dos índices de cada empresa que compõe a mesma subclasse da CNAE torna impossível a verificação do número de ordem que foi atribuído ao contribuinte dentro de sua subclasse, uma vez que não se disponibiliza de elementos para a comparação.

Sem a divulgação desses dados, o contribuinte não poderá verificar se:

a) a sua subclasse da CNAE é efetivamente composta pelo número de empresas informado pelo Ministério da Previdência Social;

b) se está correto o número de ordem que lhe foi atribuído; e

c) se todas as empresas contidas na subclasse efetivamente desempenham a mesma atividade econômica.

Sendo a composição de cada subclasse retirada da declaração feita por cada empresa de sua atividade preponderante via GFIP, existe o risco de que empresas que não efetuam a mesma atividade produtiva (sujeita, em tese, ao mesmo risco laboral), estejam sendo comparadas.

Com efeito, se uma empresa por equívoco declara uma atividade preponderante diferente da realmente vinculada a sua atividade, esta poderá estar determinando de forma deturpada os parâmetros de classificação da subclasse, por apresentar índices de ocorrências bem diferentes dos da média histórica deste subsetor produtivo.

Ainda, nessa linha, uma empresa que apesar de ativa, estiver, por exemplo, em fase pré-operacional, poderá provocar também uma deturpação na subclasse. Da mesma forma, essa deturpação pode ocorrer se uma ou mais empresa sejam negligente na informação dos eventos acidentários vinculados. Ou ainda, se no processamento das informações, a Previdência Social tenha cometido algum erro, incluindo erradamente empresas numa subclasse que não a pertinente à sua atividade.

A gravidade dessa possibilidade de deturpação por equívocos é reconhecida, de forma indireta, pela própria Previdência Social, ao dispor que uma empresa com números baixos de eventos pode ter um FAP majorador simplesmente pelo critério de comparação com as outras empresas de sua subclasse. Cite-se:

44.Os elementos de cálculo do FAP apresentados para minha empresa são relevantemente baixos e ainda assim o FAP calculado é superior a 1,0000. Isto é possível?

A metodologia do FAP pretende demonstrar como está o ambiente laboral de cada empresa em relação às demais empresas que tenham a mesma atividade preponderante. Podem existir empresas onde a acidentalidade e o número de benefícios acidentários não são elevados e apresentem valores de percentis de ordem de freqüência, gravidade e custos acima da média, isso ocorre porque a geração dos róis (cada índice ordenado de forma ascendente - do menor para o maior) está diretamente relacionada à sua Subclasse da CNAE (enquadramento da atividade preponderante), e portanto a empresa pode se posicionar nas últimas posições por ter, nesta mesma SubClasse, empresas com índices de freqüência, gravidade e custo ainda mais baixos .

Portanto, como o cálculo do índice do FAP parte exatamente do desempenho do contribuinte na sua subclasse da CNAE, por meio do cálculo comparativo entre as empresas que desempenham a mesma atividade econômica, é imprescindível a transparência nas informações, de forma que o contribuinte tenha segurança de que a composição da subclasse e a sua classificação nesta estão corretas.

(iv) Fixação de um único FAP para estabelecimentos da empresa que realizam atividades diferentes

Na atual sistemática de aplicação, todos os estabelecimentos da empresa se sujeitam a um único FAP, independentemente da atividade desempenhada e do grau de risco relacionado a cada um desses estabelecimentos (individualizados por CNPJ próprio).

Consideramos equivocada a fixação de um único FAP para todos os estabelecimentos da empresa, uma vez que não é rara a situação de que as empresas, simultaneamente, mantenham estabelecimentos que pouco se sujeitam aos riscos de acidentes laborais, tais como as unidades que desempenham exclusivamente atividades meramente administrativas, e outros estabelecimentos mais expostos aos riscos, tais como os estabelecimentos produtivos, propriamente ditos.

O Poder Judiciário já reconheceu que as alíquotas do Seguro de Acidente do Trabalho devem ser fixadas tendo em vista a atividade preponderante de cada estabelecimento e não de forma unificada para a empresa. Esse entendimento é, inclusive, objeto da Súmula nº 351 do STJ:

"A alíquota de contribuição para o Seguro de Acidente do Trabalho - SAT é aferida pelo grau de risco desenvolvido em cada empresa, individualizada pelo seu CNPJ, ou pelo grau de risco da atividade preponderante quando houver apenas um registro".

Tendo em vista a consolidação da jurisprudência dos Tribunais, o próprio Conselho de Contribuintes (atual Conselho Administrativo de Recursos Fiscais) já teve a oportunidade de reconhecer a correta interpretação da norma de incidência do SAT:

"SEGURO DE ACIDENTE DO TRABALHO - SAT. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça - STJ é pacífica no sentido de que a alíquota da contribuição para o SAT deve corresponder ao grau de risco da atividade desenvolvida em cada estabelecimento da empresa, quando esta possuir CNPJ próprio. (EAg 572.486/MA, Primeira Seção, relator Ministro Humberto Martins, DJ de 7.5.2007)." "2º Conselho de Contribuintes / 5ª Câmara / ACÓRDÃO 205-01.183 em 7/10/2008"

Sendo assim, consideramos equivocada a atual fórmula de aplicação do FAP, que determina a incidência de um único índice para toda a empresa, independentemente da atividade efetivamente exercida pelo estabelecimento.

(i) Da ilegal restrição ao direito de contestação administrativa

Tratando-se da criação de um fator baseado em elementos fáticos que pode majorar a alíquota de uma contribuição previdenciária, a legalidade da aplicação do FAP pressupõe o respeito ao direito do contribuinte à contestação administrativa.

Exatamente em cumprimento a esse direito constitucional do contribuinte, o Decreto 6.957, de 9 de setembro de 2009, alterou o artigo 303 do Regulamento da Previdência Social - RPS (Decreto 3.048/99 - clique aqui), instaurando a competência das Juntas de Recurso para o julgamento das controvérsias com relação ao Fator Acidentário Previdenciário - FAP.

Citem-se os artigos 303 e 305 do Regulamento da Previdência:

"Art. 303. O Conselho de Recursos da Previdência Social - CRPS, colegiado integrante da estrutura do Ministério da Previdência Social, é órgão de controle jurisdicional das decisões do INSS, nos processos referentes a benefícios a cargo desta Autarquia. (Redação dada pelo Decreto 6.722, de 2008 - clique aqui).

§ 1º O Conselho de Recursos da Previdência Social compreende os seguintes órgãos:

(...)

I - vinte e nove Juntas de Recursos, com competência para julgar, em primeira instância, os recursos interpostos contra as decisões prolatadas pelos órgãos regionais do INSS, em matéria de benefício administrado pela autarquia ou quanto a controvérsias relativas à apuração do FAP, a que se refere o art. 202-A, conforme sistemática a ser definida em ato conjunto dos Ministérios da Previdência Social e da Fazenda; (Redação dada pelo Decreto 6.957, de 2009)" - grifamos

"Art. 305. Das decisões do INSS nos processos de interesse dos beneficiários e das controvérsias relativas à apuração do FAP caberá recurso para o CRPS, conforme disposto neste Regulamento e no Regimento Interno do Conselho. (Redação dada pelo Decreto 6.957, de 2009)

§ 1º É de trinta dias o prazo para interposição de recursos e para o oferecimento de contra-razões, contados da ciência da decisão e da interposição do recurso, respectivamente. (Redação dada pelo Decreto 4.729, de 2003)" - grifamos

Com base na previsão legal, diversas Empresas apresentaram contestação ao FAP vinculado, a partir da sua disponibilização na página do Ministério da Previdência Social na rede mundial de computadores, que ocorreu no dia 30/9/09, tendo sido as informações complementadas nos dia 13/10/09 e 28/10/09.

Entretanto, em 11/12/09 foi publicada a Portaria Interministerial do Ministério da Previdência Social e Ministério da Fazenda 329, que tem por objeto regulamentar o modo de apreciação de divergências sobre o FAP.

A referida Portaria determina que o FAP atribuído a cada empresa poderá ser contestado perante o Departamento de Políticas de Saúde e Segurança Ocupacional do MPS, no prazo de trinta dias a contar da sua publicação.

As contestações já apresentadas serão remetidas ao órgão competente e julgadas segundo o procedimento previsto.

Ainda nos termos da Portaria, o julgamento da contestação terá caráter terminativo, não cabendo recurso para o CRPS em Brasília.

Contudo, em nosso entendimento, a Portaria é passível de contestação judicial, já que inova as disposições constantes no Regulamento da Previdência Social (Decreto 3.048/91), que sofreu alterações em setembro de 2009 exatamente visando regulamentar a aplicação do FAP.

Segundo o art. 303 do RPS, compete às Juntas de Recursos da Previdência - JRP julgarem as controvérsias sobre o FAP. Sendo cabível recurso para as Câmaras do CRPS em Brasília quando as decisões da JRP infringirem lei, regulamento, enunciado ou ato normativo ministerial.

Já o artigo 305 do RPS estatuí expressamente a possibilidade de recurso à segunda instância de julgamento administrativo ao dispor que "das decisões do INSS nos processos de interesse dos beneficiários e das controvérsias relativas à apuração do FAP caberá recurso para o CRPS, conforme disposto neste Regulamento e no Regimento Interno do Conselho."

Ainda no intuito claro de limitar o âmbito de discussão administrativo do FAP, a Portaria Interministerial dispõe que a contestação ao FAP não terá efeito suspensivo, podendo a empresa compensar o valor recolhido a maior no caso de decisão favorável.

Indubitavelmente tal disposição instituí procedimento de solve et repet, podendo ser arguída a sua ilegalidade, por força do que dispõe o artigo 151 do CTN e o artigo 308 do RPS: "os recursos tempestivos contra decisões das Juntas de Recursos do Conselho de Recursos da Previdência Social têm efeito suspensivo e devolutivo."

Nesse contexto, vusaliza-se a possibilidade da Empresa, após a apresentação da Contestação, ajuizar mandado de segurança requerendo o reconhecimento do efeito suspensivo de seu recurso e também do direito ao acesso à segunda instância (CRPS em Brasília).

IV - Conclusão

Com base nas considerações anteriores, podemos concluir que, numa análise exclusivamente de sua base legal, o instituto do FAP, propriamente dito, não apresenta desconformidade com a ordem jurídica em vigor. Consideramos, inclusive, elogiável a atitude legislativa de atenuar a carga fiscal relacionada ao SAT, para as empresas que apresentem índices reduzidos de acidentes de trabalho, em relação às demais empresas que exerçam a mesma atividade econômica.

Por outro lado, não se pode abstrair do fato de que, em que pese a criação do FAP estar diretamente relacionada com a consecução de objetivos extra fiscais, sua instituição deve guardar conformidade com o regime tributário, uma vez que o FAP é efetivamente uma exação fiscal. Como tributo, o FAP deverá se sujeitar aos princípios tributários, para que o contribuinte tenha a segurança de saber de antemão quais as obrigações tributárias que podem lhe ser exigidas e a forma de cálculo do montante a ser recolhido.

Sopesando a sistemática de apuração e aplicação do FAP em conjunto com os princípios tributários, detectamos, pelo menos, cinco irregularidades na atual sistemática de implementação do FAP, a saber:

(i) divulgação a posteriori dos eventos considerados na apuração dos índices de freqüência, gravidade e custo, ferindo o direito de que o contribuinte verifique se os índices a ele vinculados foram adequadamente fixados;

(ii) inclusão de eventos no cálculo do FAP, que não se relacionam com as condições de trabalho, tais como os acidentes de trajeto, distorcendo a finalidade do instituto e tornando ilegítima a sua cobrança;

(iii) falta de divulgação de dados para verificação do nº de ordem do contribuinte no 'ranking' de empresas da mesma subclasse, impossibilitando ao contribuinte a verificação da adequação do índice que lhe foi imposto;

(iv) fixação de um único FAP para estabelecimentos da empresa que realizam atividades diferentes, causando a majoração excessiva do ônus do índice, mesmo para estabelecimentos que não se sujeitam ao risco laboral;

(v) vedação ao pleno exercício do direito de contestação administrativa do FAP vinculado ao contribuinte.

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