Segunda-feira, 15 de julho de 2019

ISSN 1983-392X

As Inconstitucionalidades da Contribuição Instituída pela Lei Nº 10.336/01

Roque Antonio Carrazza e Eduardo D. Bottallo

Examinaremos, neste artigo, a figura da contribuição de intervenção no domínio econômico, genericamente prevista no art. 149, da Constituição Federal e “reestruturada” pela Emenda Constitucional n.º 33, de 11 de dezembro de 2001. A partir daí, trataremos de demonstrar a inconstitucionalidade da Lei n.º 10.336, de 19 de dezembro de 2001, que instituiu a Cide sobre operações com combustíveis.

quarta-feira, 4 de dezembro de 2002

As Inconstitucionalidades da Contribuição Interventiva instituída pela Lei Nº 10.336/01

Eduardo D. Bottallo**

Roque Antonio Carrazza*

SUMÁRIO: 1 – Introdução. 2 – O perfil constitucional das contribuições; 2.1 – Generalidades; 2.2 – As contribuições interventivas; 2.3 – As contribuições interventivas e a Emenda Constitucional nº 33, de 11 de dezembro de 2001. 3 – A Lei nº 10.336/01 e as inconstitucionalidades de que padece; 3.1 – A Cide é uma falsa contribuição interventiva; 3.2 – A Cide tem base de cálculo que se confunde com uma das previstas no art. 195, I, da Constituição Federal; 3.3 – A Cide tem por hipóteses de incidência fatos que a Constituição reservou à tributação dos Estados e do Distrito Federal, por meio de ICMS; 3.4 – A Cide violou os princípios da estrita legalidade e da anterioridade. 4 – Considerações finais.

1. Introdução

Examinaremos, neste artigo, a figura da contribuição de intervenção no domínio econômico, genericamente prevista no art. 149, da Constituição Federal e "reestruturada" pela Emenda Constitucional n.º 33, de 11 de dezembro de 2001. A partir daí, trataremos de demonstrar a inconstitucionalidade da Lei n.º 10.336, de 19 de dezembro de 2001, que instituiu a Cide sobre operações com combustíveis.

2. O perfil constitucional das contribuições

2.1. Generalidades

I - Com o advento da Constituição Federal de 1.988 desapareceram as dúvidas que existiam acerca da natureza tributária das contribuições.

E nem poderia ser de outro modo, diante do que estipula seu art. 149:

"Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo". 

Com a só leitura deste artigo, já percebemos que as contribuições em tela têm natureza nitidamente tributária, mesmo porque, com a expressa alusão aos "arts. 146, III, e 150, I e III", ambos da Constituição Federal, fica óbvio que deverão obedecer ao regime jurídico tributário. Tal, diga-se de passagem, a jurisprudência do Pretório Excelso1.

As contribuições podem revestir a natureza jurídica de impostos ou taxas, conforme as hipóteses de incidência e bases de cálculo que tiverem.

Todavia, tais exações não foram qualificadas, em nível constitucional, por suas regras-matrizes, mas, sim, por suas finalidades. Parece-nos sustentável que haverá este tipo de tributo sempre que implementada uma de suas finalidades constitucionais.

Queremos com tal assertiva sublinhar que, por imperativo da Lei Maior, os ingressos advindos da arrecadação destes tributos devem necessariamente ser destinados à viabilização ou ao custeio de uma das atividades apontadas no seu artigo 149.

Neste sentido, a lição autorizada de Marco Aurélio Greco:

"Quando a Constituição atribui a competência à União, para instituir contribuição de intervenção no domínio econômico, contribuições sociais ou no interesse de categorias profissionais, não está enumerando fatos geradores (materialidades de hipóteses de incidência), mas qualificando fins a serem buscados com sua instituição.

.....................................................................................

"A idéia de causa não é a idéia informadora da contribuição. A idéia informadora é a idéia de fim, de resultado, de objetivo".2

Por aí estamos percebendo que a finalidade é o caminho mais seguro para a identificação do regime jurídico das contribuições.

Isto equivale a dizer que o eventual desvio desta destinação acarretará a injuridicidade da própria cobrança.

Assim, se o contribuinte puder demonstrar que a contribuição a seu cargo não teve o produto de sua arrecadação aplicado naquela finalidade apontada na lei que a instituiu, ele tem o direito de subtrair-se ao seu pagamento ou, quando for o caso, de repetir o que pagou, observados, aí, apenas, os prazos prescricionais.

Importante assinalar, por igual modo, que a destinação das contribuições deve ser dada pela própria lei instituidora, sendo inconstitucional eventual delegação que esta, a propósito, venha a fazer, ainda que a outra lei, como, por exemplo, a orçamentária.

II - A destinação em tela é fundamental também, porque permitirá, em determinados casos, que a mesma hipótese de incidência seja concomitantemente utilizada para um imposto da União e para uma das "contribuições" a que alude o art. 149, da Constituição Federal.

É o que, diga-se de passagem, acontece com a contribuição social sobre o lucro (CSSL), cuja hipótese de incidência, em sua materialidade, coincide com a do imposto sobre a renda, sem que, no caso, se cogite, quer de bis in idem, quer de bitributação.

No entanto, há, neste particular, um limite insuperável: não podem existir duas contribuições – obviamente destinadas a atender a finalidades distintas – com idênticas hipóteses de incidência e bases de cálculo.

Exemplificando para melhor esclarecer, na medida em que o art. 195, I, da Constituição Federal, estabeleceu que uma das bases de cálculo possíveis da contribuição social para a Seguridade Social é o faturamento (receita bruta), esta mesma grandeza não poderá ser utilizada para a instituição de uma contribuição interventiva. Ou, fugindo da negativa: a Constituição determinou que o faturamento pode ser a base de cálculo da referida contribuição social.

III - Embora reconhecendo a existência de respeitáveis opiniões em sentido contrário, entendemos que o veículo adequado à criação de "contribuições" é a lei ordinária.

Ao nosso ver, as únicas "contribuições" que demandam Lei Complementar, para serem validamente criadas, são as que buscam fundamento de validade no art. 195, § 4º, da Constituição Federal3, que determina a observância do disposto no art. 154, I, sempre da Carta Magna4.

IV - Temos por incontroverso, ainda, que as "contribuições", como tributos de competência da União, não poderão invadir as áreas de competência tributária dos demais entes federativos, isto é, deverão ter materialidade diversa dos tributos de competência dos Estados-membros, dos Municípios e do Distrito Federal (respeitando, desta forma, o princípio da reserva das competências tributárias).

2.2. As contribuições interventivas

I - As contribuições de intervenção no domínio econômico (contribuições interventivas) podem revestir a natureza de imposto ou de taxa, porque estes são os tributos adequados ao atingimento deste objetivo constitucional.

Entendemos por domínio econômico o campo reservado à atuação do setor privado ou, por outras palavras, ao desempenho da atividade econômica em sentido estrito.

Assim, por meio desta modalidade de "contribuição", a União utiliza instituto tributário para direcionar os contribuintes a certos comportamentos, comissivos ou omissivos, úteis ao interesse coletivo. O que estamos pretendendo significar é que tal "contribuição" deve necessariamente ser utilizada como instrumento de extrafiscalidade.

Ao criar contribuições interventivas, a União, segundo a escorreita lição de Misabel Derzi5, levará em conta os "princípios gerais da atividade econômica", arrolados e disciplinados nos arts. 170 a 181 da Constituição. São estes princípios que traçam o perfil da intervenção estatal no domínio econômico.

Daí a incontornável necessidade de correlação lógica entre as causas e fundamentos da intervenção no domínio econômico e a instituição do tributo ora em estudo. É que são justamente tais causas e fundamentos que justificam a própria instituição da contribuição interventiva.

Todos estes detalhes devem, por evidente, decorrer da lei instituidora da exação, até porque eles balizam, inclusive temporalmente, sua cobrança: desaparecidas ou superadas as causas e fundamentos invocados, desaparecida "ipso facto" também estará a possibilidade de seu lançamento e arrecadação.

II - Retomando o fio do raciocínio, a União está credenciada a criar "contribuições interventivas", que, longe de poderem alcançar a qualquer pessoa, só podem atingir quem explora, sob o regime de Direito Privado, a atividade econômica objeto da regulação estatal.

III - Por outro lado, a lei federal, ao dispor sobre os aspectos quantitativos (base de cálculo e alíquota) da contribuição interventiva, deverá garantir a adequação racional entre seu valor e a dimensão econômica dos fatores determinantes da instituição. Absolutamente não poderá inviabilizar ou, mesmo, dificultar além da conta, a atuação do contribuinte, no mercado econômico.

Isto significa, pois, que o quantum da contribuição interventiva deverá guardar sintonia com os princípios da proporcionalidade e da razoabilidade, sob pena de ofensa ao disposto no art. 150, IV, da Constituição Federal6.

2.3. As contribuições interventivas e a Emenda Constitucional nº 33, de 11 de dezembro de 2001

I - A EC n.º 33/01, em seu art. 1º, inseriu três parágrafos ao art. 149 da Carta Magna e, em seu art. 3º, um parágrafo 4º, ao art. 177, do mesmo Diploma; verbis:

"Art. 1º. O art. 149 da Constituição Federal passa a vigorar acrescido dos seguintes parágrafos, renumerando-se o atual parágrafo único para o § 1º:

"149 – ("omissis"):

..............................................................................

"§ 2º. As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo:

"I- não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação;

"II- poderão incidir sobre a importação de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível;

"III- poderão ter alíquotas:

"a) ‘ad valorem’, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro;

"b) específica, tendo por base a unidade de medida adotada.

"§ 3º. A pessoa natural destinatária das operações de importação poderá ser equiparada a pessoa jurídica, na forma da lei.

"§ 4º. A lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez.

..................................................................................

"Art. 3º. O art. 177 da Constituição Federal passa a vigorar acrescido do seguinte parágrafo:

"Art. 177 – ("omissis")

...............................................................................

"§ 4º. A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio econômico relativa às atividades de importação, ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível deverá atender aos seguintes requisitos:

"I- a alíquota da contribuição poderá ser:

"a) diferenciada por produto ou uso;

"b) reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se lhe aplicando o disposto no art. 150, III, ‘b’;

"II- os recursos arrecadados serão destinados:

"a) ao pagamento de subsídios a preços ou transporte de álcool combustível, gás natural e seus derivados e derivados de petróleo;

"b) ao financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria do petróleo e do gás;

"c) ao financiamento de programas de infra-estrutura de transporte".

Percebemos, ictu oculi, que a EC n.º 33/01 foi, nos pontos acima citados, de um casuísmo manifesto, que, positivamente, não fica bem em sede constitucional, onde devem imperar as diretrizes, os lineamentos básicos. De fato, a Constituição deve operar por sínteses, indicando e resumindo; nunca descendo, como no caso em foco, a detalhes.

Além disso, emendas constitucionais deveriam ser editadas com parcimônia e a espaços largos. A constância com que vêm sendo baixadas no Brasil revela, para o constrangimento do mundo jurídico nacional, que nossa Carta Magna não é capaz de impor-se aos fatos, mas, pelo contrário, são estes que determinam as trilhas que aquela deve seguir.

II - Como se isto não bastasse, a EC n.º 33/01 fez tábua rasa da regra-matriz das contribuições interventivas.

Expliquemo-nos melhor.

Havendo necessidade de regular os mercados mencionados na emenda (importação e comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e álcool combustível etc.), a União já poderia – observadas as diretrizes desenvolvidas no subitem anterior – criar contribuições interventivas, exclusivamente com base no caput, do art. 149, da Constituição Federal.

Para isso, não havia necessidade de emendar-se a Constituição Federal.

Ocorre que, os parágrafos encartados nos arts. 149 e 177, da Constituição Federal, não apontaram novas finalidades, capazes de justificar a intervenção da União no domínio econômico e, de conseqüência, a permitir fossem criadas contribuições específicas para atendê-las.

Na real verdade, tais parágrafos limitaram-se a descrever a materialidade de exações que, de "intervenção no domínio econômico", têm apenas o nome. Prevêem, sim, a criação de impostos, cujas receitas, conquanto destinadas a determinados fins (v. art. 177, § 4º, II, a, b e c, da CF), não justificam, de per si, a criação de tributos (contribuições) com características interventivas.

Por mais relevantes que possam ser – e efetivamente o são – a concessão de subsídios, o financiamento de programas ambientais e o financiamento de infra-estrutura de transportes, estes fatos não têm como pressuposto o escopo de intervir no domínio econômico. Representam, apenas, metas políticas, que, como tais, devem ser atendidas, não com contribuições interventivas, mas com as receitas gerais da União, representadas basicamente pelos impostos.

Vale, a propósito, lembrar que a expressão "contribuição de intervenção no domínio econômico", contida na EC n.º 33/01, não elimina, por si só, o questionamento acerca da validade desta figura, já que, no rigor dos princípios, só há falar em contribuição no domínio econômico quando ela, efetivamente, preenche os requisitos do art. 149, "caput", ali postos pelo poder constituinte originário.

Não podia o poder constituinte derivado ou de segundo grau (que Jorge Miranda apropriadamente chama de poder constituído) mudar a fisionomia jurídica de algumas contribuições de intervenção no domínio econômico, muito menos em detrimento dos contribuintes, como, infelizmente, aconteceu.

Isto nos traz a inarredável convicção de que as contribuições interventivas, previstas na Emenda Constitucional n.º 33/01, inobstante seu "nomen iuris", são, na realidade, novos impostos federais, que, deveriam, em tudo e por tudo, ao serem instituídos, obedecer às diretrizes do art. 154, I, da Constituição Federal (instituição por meio de lei complementar, observância do princípio da não-cumulatividade e necessidade de hipóteses de incidência e bases de cálculo diversas dos impostos mencionados nos arts. 153, 155 e 156, da Carta Magna), tudo sem prejuízo do disposto no art. 157, II, do mesmo Diploma Excelso (partilha de 20% do produto de sua arrecadação com os Estados-membros e o Distrito Federal)7.

III - Sem prejuízo do que acabamos de escrever, entendemos que a EC n.º 33/01, ao introduzir, no art. 177, da Constituição Federal, o § 4º, I, b – que abriu espaço a que alíquota da "contribuição de intervenção no domínio econômico" em estudo, seja "reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se lhe aplicando o disposto no art. 150, II, b" –, malferiu os princípios da estrita legalidade e da anterioridade tributárias.

Senão, vejamos.

III.a - Em decorrência do princípio da estrita legalidade, em matéria tributária (Constituição Federal, art. 150, I), a conduta do Fisco é obtida, como enfatiza Alberto Xavier, "... por mera dedução da própria lei, limitando-se o órgão de aplicação a subsumir o fato à norma, independentemente de qualquer valoração pessoal".8

Deste modo, todos os elementos essenciais do tributo devem ser erigidos abstratamente pela lei, entre os quais, como não poderia deixar de ser, o que pertine à fixação da alíquota.

E nem se diga que o art. 153, § 1º, da Constituição Federal9, veicularia exceção a este princípio, ao permitir que a lei delegue, ao Poder Executivo, a faculdade de fazer variar, observadas determinadas condições e dentro dos limites que ela estabelecer, as alíquotas do imposto sobre a importação de produtos estrangeiros, do imposto sobre a exportação de produtos nacionais ou nacionalizados, do imposto sobre produtos industrializados e do imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários.

Na verdade, o Executivo, ao exercer tal competência, não vai conduzir-se arbitrariamente, mas, sim, discricionariamente, ou seja, "dentro das balizas legais" (que podem até ser amplas; nunca, porém, ilimitadas) e atendido ao superior interesse público.

Notamos, assim, que o art. 153, § 1º, da Constituição Federal, não outorga ao Poder Executivo poderes para descrever a hipótese de incidência dos impostos que enumera, nem para estabelecer, livremente, os aspectos quantitativos tendentes à determinação dos valores a pagar.

Não obstante, admitimos que, em relação aos impostos apontados nos incs. I, II, IV e V, do art. 153, da Carta Fundamental, a legalidade não foi levada às últimas conseqüências.

Como quer que seja, a única justificativa para o § 1º, do art. 153, da Constituição Federal, é a vedação absoluta da mitigação da estrita legalidade das alíquotas nos demais casos, isto é, em relação a todos os outros tributos, sejam eles impostos, taxas ou contribuições.

Aqui chegados, cabe-nos indagar: pode uma emenda constitucional criar novas mitigações ao princípio da estrita legalidade tributária, além das previstas no art. 153, § 1º, da Lei Maior?

O mesmo é propor a questão que lhe dar resposta negativa.

Com efeito, cabe ao Legislativo – e apenas a ele – alterar as alíquotas, conceder isenções, reduzir ou aumentar a carga tributária etc. Esta tarefa não pode ser delegada ao Executivo, sob pena de burla à separação dos Poderes e ao próprio direito e garantia individual do contribuinte de só ser tributado com base em estritos ditames legais. Tudo isto integra o núcleo imodificável da Constituição Federal, ex vi do disposto em seu art. 60, § 4º, III e IV.

Logo a EC n.º 33/01 não poderia ter autorizado o Poder Executivo – como infelizmente autorizou – a "reduzir ou restabelecer" a alíquota da contribuição de intervenção no domínio econômico "relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível".

Esta "possibilidade" do Executivo conceder isenções (ainda que parciais) e de revogá-las feriu, pois, o princípio da estrita legalidade tributária, atropelando cláusula pétrea.

III.b - De sua parte, por força do princípio da anterioridade tributária (art. 150, III, b), a Carta Magna exige que a lei que cria ou aumenta um tributo, ao entrar em vigor, fique com sua eficácia suspensa, até o início do próximo exercício financeiro, quando, só então, incidirá, vale dizer, passará a irradiar todos os seus efeitos.

Como enfatizava o saudoso mestre Geraldo Ataliba, por detrás do princípio da anterioridade está o princípio da segurança jurídica, a lhe servir de apoio e a revelar-lhe as reais dimensões.

É certo que a Constituição Federal abre exceções ao princípio da anterioridade tributária. De fato, ela permite que alguns tributos venham exigidos no próprio exercício financeiro em que entrou em vigor a lei que os instituiu ou aumentou. São os tributos apontados em seu art. 150, § 1º (o imposto sobre a importação, o imposto sobre a exportação, o IPI, o IOF e o imposto lançado por motivo de guerra) e os empréstimos compulsórios (tributos restituíveis) referidos em seu art. 148, I (empréstimos compulsórios "para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência").10

Este rol de exceções envolve um numerus clausus, que não pode ser dilargado pelo constituinte derivado. Dito de outra maneira, é vedado a emendas constitucionais criar novas exceções ao princípio da anterioridade.

As exceções existentes brotaram no instante mesmo em que foi promulgada a Constituição, ou seja, quando se ultimou o exercício do poder constituinte originário (de que a Assembléia Nacional Constituinte estava investida). O poder constituinte derivado, único que resta ao atual Congresso Nacional, não pode criar novas exceções ao princípio.

Entendimento contrário, s.m.j., abriga a idéia, que não aceitamos, de que emenda constitucional pode anular princípio radicado na Carta Suprema (no caso, o princípio da anterioridade). De fato, admitida a ampliação das exceções, o que impediria que, num primeiro momento, mais dois ou três tributos fossem, por emenda constitucional, colocados ao largo do princípio da anterioridade? O que impediria que, depois, mais alguns tributos fossem, por nova emenda constitucional, apartados do mesmo princípio? O que impediria, enfim, que uma terceira emenda constitucional acabasse de vez com a anterioridade tributária? Neste caso, a golpes de emendas constitucionais, restaria reduzido a pó o princípio da anterioridade, uma das "vigas mestras" do nosso edifício jurídico.

Como percebemos, a condução das idéias às últimas conseqüências exibe, data venia, todo o desconcerto da tese de que emenda constitucional pode "criar" novas exceções ao princípio da anterioridade tributária.11

Diante do exposto, temos por inapelavelmente inconstitucional a "exceção" criada pela EC n.º 33/01, no que concerne à contribuição de intervenção no domínio econômico relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível. Esta emenda constitucional acrescentou, como já vimos, um § 4º, ao art. 177, da Lei Maior, de modo a "permitir" que tal tributo tenha sua alíquota "reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se lhe aplicando o disposto no art. 150, III, b" (art. 177, § 4º, I, b).

A "licença" para atropelar o princípio da anterioridade transformou, indevidamente, o constituinte derivado em originário, o que – como pensamos haver deixado claro – não pode ser aceito, em nome da segurança jurídica da tributação.

3. A Lei n.º 10.336/01 e as inconstitucionalidades de que padece

Uma vez editada a Emenda Constitucional n.º 33/01, o Congresso Nacional deu-se pressa em aprovar a Lei n.º 10.336, de 19 de dezembro de 2001, instituindo, com base naquele Diploma, uma "Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico incidente sobre a importação e a comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool etílico combustível (Cide)".

Considerando os fundamentos já expostos, limitar-nos-emos a analisar, com a necessária objetividade, alguns aspectos da predita lei ordinária, que, ao nosso ver, padecem de irremissível inconstitucionalidade. São eles:

1º) a Cide é uma falsa contribuição interventiva;

2º) a Cide tem base de cálculo que se confunde com uma das previstas no art. 195, I, da Constituição Federal;

3º) a Cide tem por hipóteses de incidência fatos que a Constituição reservou à tributação dos Estados e do Distrito Federal, por via de ICMS;

4º) a Cide violou os princípios da estrita legalidade e da anterioridade; e,

5º) a Cide deveria ter sido instituída por meio de lei complementar.

Estas as idéias que a seguir escandiremos.

3.1. A Cide é uma falsa contribuição interventiva

I – Destacamos, de início, que a Lei n.º 10.336, de 19 de dezembro de 2001, estabeleceu que o produto da arrecadação da Cide terá a destinação determinada pela "lei orçamentária" (art. 1º, § 1º) e, só a partir de 2003, analisada a realidade dos fatos, aí sim, por "lei específica" (art. 1º, § 2º).

Nunca é demais lembrar que, sendo as contribuições interventivas tributos caracterizados, não pela materialidade de suas hipóteses de incidência, mas pela finalidade que devem alcançar (intervenção no domínio econômico), o atendimento desta é condição essencial para sua regular instituição e cobrança.

Ora, no caso concreto, tais exigências constitucionais não foram atendidas, já que a Lei n.º 10.336/01, além de não apontar as distorções nos mercados que pretende regular, "transferiu" para a lei orçamentária (art. 1º, § 1º) a competência para determinar a destinação da Cide. Ao assim estatuir, violou a própria EC n.º 33/01, eis que o inc. II, do § 4º, por esta inserido no art. 177, da Carta Magna, não prevê – tampouco aceita – a "intermediação" da lei orçamentária, na destinação dos montantes arrecadados. Com tal "intermediação" a Cide deixa de representar, de moto próprio, o papel de instrumento interventor no domínio econômico.

Estas idéias foram magnificamente bem expostas pelo eminente Desembargador Federal NERY JÚNIOR (no Processo n.º 2002.03.00.008672-7 – AG 150170 – Tribunal Regional Federal da 3ª Região); ouçamo-lo:

"Há, porém, uma relevante observação que se faz quanto ao diploma que institui a exação: não há vinculação da destinação da receita arrecadada.

"Isto afirmo em função da dicção legal, constante do parágrafo 1º do art. 1º da Lei n.º 10.336/2001:

‘O produto da arrecadação da Cide será destinado, na forma da lei orçamentária (...)’.

"Há, aqui, ‘prima facie’, evidente desvio dos superiores desígnios traçados pelo constituinte. O espectro de atuação da intervenção estatal federal no domínio privado não é livre, desimpedido ou desvinculado. O que ficou gizado na Constituição Federal é que essa atividade intervencionista deve ser direcionada ao atingimento daquelas finalidades já apontadas nesta decisão.

"Ora, ao relegar às determinações orçamentárias a destinação do produto da arrecadação do tributo em comento, é evidente que tais recursos serão integrados ao patrimônio ou ao caixa geral da União, lá confundindo-se e fundindo-se com os recursos provenientes de outras receitas originárias ou derivadas.

"Isso não se pode admitir, em termos da atividade tributante de que tratamos.

"A lei deveria ter afetado o produto da arrecadação às finalidades que ela mesma elenca. Mas para tanto, haveria que se ter a criação de um fundo ou de um órgão gestor, que à frente deste, direcionasse a sua utilização ao atingimento exclusivo dos princípios elencados pela Constituição Federal, no que tange à atividade econômica e financeira.

"Poder-se-ia dizer que haveria, então, inconstitucionalidade da destinação, como matéria de direito financeiro, mas não da cobrança, matéria de direito tributário. Porém, assim não penso, em princípio, de vez que o que legitima a instituição e cobrança das CIDE’s, como das contribuições em geral, é exatamente o atingimento dos fins aos quais elas se destinam.

"A destinação do produto da arrecadação da CIDE ao caixa geral da União, em princípio, inviabiliza a cobrança, e inverte, em favor dos contribuintes, a constitucionalidade das normas que se presume, mas que no caso sub-exame, demonstra-se fortemente a sua ausência".

Não poderia dizer mais, nem dizer melhor.

Chamamos a atenção, ainda, para o fato de que a menção ao Orçamento, constante do § 1º, do art. 1º, da Lei n.º 10.336/01, embora tenha o aparente propósito de fazer cumprir o princípio finalístico – informador da tributação por meio de contribuições interventivas – abre espaço à inobservância da própria Emenda Constitucional n.º 33/01, porquanto os "termos da lei orçamentária" poderão "desviar" os recursos obtidos, para outras finalidades, que não a regulação do mercado dos combustíveis.

II - Por fim, a Lei n.º 10.336/01, não aponta os fundamentos da intervenção, nem os relaciona às hipóteses de incidência consideradas, o que transforma a Cide em mero instrumento de arrecadação e, não, de regulação do mercado de combustíveis. Os valores havidos, apenas ampliarão as receitas federais, o que, como sabemos, não é próprio das contribuições interventivas.

3.2. A Cide tem base de cálculo que se confunde com uma das previstas no art. 195, I, da Constituição Federal

Já deixamos consignado que a Constituição Federal não permite que duas contribuições, destinadas a atender a finalidades distintas (v.g., custeio da Seguridade Social e intervenção no domínio econômico) tenham idênticas bases de cálculo.

Indo ao ponto que agora mais de perto nos interessa, quando a Constituição Federal, em seu art. 195, I, estatuiu que uma das bases de cálculo possíveis da contribuição patronal para o custeio da Seguridade Social, é o faturamento (receita bruta), implicitamente proibiu que o legislador federal criasse qualquer contribuição interventiva, usando o mesmo indicador econômico.

Ora, foi isto que fez a Lei n.º 10.336/01, quando estabeleceu – de modo oblíqüo embora (mas, nem por isso, menos inconstitucional) –, que a Cide tem por base de cálculo a receita bruta do contribuinte12. Com esta forma de quantificação do tributo, fez coincidir sua base de cálculo com a do PIS e da Cofins, contribuições sociais (patronais) para o custeio da seguridade social.

O mesmo foi o entendimento manifestado pelo culto Juiz Federal Convocado MANOEL ÁLVARES, em seu erudito voto, lançado no Processo n.º 2002.03.00.009517-0 (AG 150664), do Tribunal Regional Federal da 3ª Região; verbis:

"De outra parte, afigura-se de duvidosa constitucionalidade a eleição da base de cálculo da contribuição instituída pela Lei n.º 10.336/2001, por sua proximidade, se não identidade, com aquela estabelecida para outras contribuições com vinculação diversa, como o PIS e a COFINS".

A idéia mais se reforça, se levarmos em conta que a mesma Lei n.º 10.336/01, agora em seu art. 8º, "permite" que os valores recolhidos a título de Cide, venham deduzidos dos valores da contribuição para o PIS e da Cofins.

Tal circunstância, além de sinalizar a coincidência de bases de cálculos destas figuras exacionais, revela que a Cide, em última análise, ao invés de intervir no mercado de combustíveis, foi, numa clara desvirtuação de sua finalidade, "transformada" em outra fonte de custeio da Seguridade Social, sem que se observassem, ainda que ao de longe, os ditames do art. 195, § 4º, da Constituição Federal.

Enfim, por ter base de cálculo coincidente com a de contribuições sociais para o custeio da Seguridade Social, a Cide não passa pelo teste da constitucionalidade.

3.3. A Cide tem por hipóteses de incidência fatos que a Constituição reservou à tributação dos Estados e do Distrito Federal, por meio de ICMS

Não bastassem as inconstitucionalidades acima apontadas, a Cide tem por hipóteses de incidência fatos que a Constituição reservou à tributação dos Estados e Distrito Federal, por meio de ICMS.

Lembramos meteoricamente não ser dado às contribuições interventivas, tributos de competência da União, ter hipóteses de incidência idênticas às reservadas, pela Lei Maior, a tributos de competência dos Estados, dos Municípios ou do Distrito Federal.

Este ditame, que diz de perto com o próprio princípio federativo – já que assegura, às pessoas políticas, autonomia financeira e, com ela, as tão caras autonomias política e jurídica–, inserido no Diploma Magno, pelo constituinte originário, não pode ser atropelado pelo constituinte derivado.

E foi o que lastimavelmente ocorreu. Atropelando cláusulas pétreas, a EC n.º 33/01 "autorizou" a instituição de contribuições interventivas sobre a importação ou a comercialização "de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível".

Ora, estas operações já são tributáveis pelos Estados e pelo Distrito Federal, por meio de ICMS. Ao permitir sejam novamente tributadas, agora por meio de contribuições interventivas, o constituinte derivado assumiu ares de constituinte originário e, num só golpe, derribou o princípio da reserva das competências tributárias.

Tal manobra está a merecer sérios reparos, não tendo sido ilidida pela Lei n.º 10.336/01, que, ao criar "in abstracto" a Cide, longe de disciplinar o mercado de combustíveis, determinou, pura e simplesmente, que ela incidirá "sobre a importação e a comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados, e álcool etílico combustível" (art. 1º). Com isto, "fez coincidir" a Cide com o ICMS sobre operações com lubrificantes e combustíveis.13

Esta bitributação implica clara invasão de competências tributárias.

3.4. A Cide violou os princípios da estrita legalidade e da anterioridade

Conforme ficou demonstrado, entre nós vigoram os princípios da estrita legalidade e da anterioridade tributárias.

I – Já demonstramos que a EC n.º 33/01 é inconstitucional, quando, em seu art. 3º, "autoriza" o Poder Executivo a "reduzir ou restabelecer" a alíquota da contribuição de intervenção no domínio econômico "relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível".

No mesmo irremediável vício jurídico incidiu o art. 9º, com seus parágrafos, da Lei n.º 10.336/01; verbis:

"Art. 9º. O Poder Executivo poderá reduzir as alíquotas específicas de cada produto, bem assim restabelecê-las até o valor fixado no art. 5º.

"§ 1º. O Poder Executivo poderá, também, reduzir e restabelecer os limites de dedução referidos no art. 8º.

"§ 2º. Observado o valor limite fixado no art. 5º, o Poder Executivo poderá estabelecer alíquotas específicas diversas para o diesel, conforme o teor de enxofre do produto, de acordo com classificação estabelecida pela ANP".

Ao permitir que as alíquotas da Cide variassem, por decisão do Poder Executivo, ainda que dentro dos parâmetros legais, a EC n.º 33/01 e a Lei n.º 10.336/01 maltrataram o princípio da estrita legalidade tributária, incidindo em manifesta inconstitucionalidade.

II – Igualmente apontamos outra inconstitucionalidade da emenda, agora por violação ao princípio da anterioridade, quando, também em seu art. 3º, permitiu que não se aplicasse, às contribuições interventivas sobre operações com petróleo e outros combustíveis, o disposto no art. 150, III, b, da Constituição Federal.

Ao assimilar esta questionada determinação, a Lei nº 10.336/01, levou de roldão o próprio princípio da segurança jurídica, deixando o contribuinte sob o guante da incerteza, já que abriu espaço à tributação de surpresa, no curso do próprio exercício financeiro.

3.5. A Cide deveria ter sido instituída por meio de lei complementar

Como também procuramos deixar claro, defendemos a tese de que as "contribuições" do art. 149, da Constituição Federal (inclusive as interventivas), devem ser criadas por meio de lei ordinária. As únicas que demandam lei complementar, segundo estou convencido, são as que deitam raízes no art. 195, § 4º, do mesmo Diploma Excelso.

Todavia, a EC n.º 33/01, limitou-se a descrever a materialidade de tributos que, de "contribuições de intervenção no domínio econômico", têm apenas o nome. Autorizou, sim, a criação de impostos, cujas receitas, preordenadas a alcançar metas políticas não rende ensejo à criação de tributos (contribuições) com características interventivas.

Vai daí que as contribuições interventivas, previstas na Emenda Constitucional n.º 33/01, em que pese à seu "nomen iuris", são, na realidade, novos impostos federais, que só seriam válidos se, em tudo e por tudo, cumprissem os ditames do art. 154, I, da Constituição Federal, dentre os quais se inscreve o da instituição por meio de lei complementar.

4. Considerações finais

As linhas de argumentação desenvolvidas levam-nos a concluir que a "Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico incidente sobre a importação e a comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados, e álcool etílico combustível (Cide)", prevista na EC n.º 33/01 e instituída pela Lei n.º 10.336, de 19 de dezembro de 2001, é flagrantemente inconstitucional.

Deveras, sendo, na realidade, um novo imposto federal, deveria ter sido criada por meio de lei complementar. Ademais, sua base de cálculo confunde-se com uma das previstas no art. 195, I, da Constituição Federal. Por outro lado, sua hipótese de incidência coincide com a do ICMS, tributo de competência dos Estados e do Distrito Federal. Finalmente, ofende aos magnos princípios da estrita legalidade tributária e da anterioridade.

Segue-se, pois, que a Cide é inexigível, já que foi prevista e criada in abstracto, por normas que não encontram fundamento de validade em nenhum dispositivo da Carta Magna.

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1 Nesta linha, merece ser trazido à colação o entendimento manifestado pelo Ministro Moreira Alves, em seu voto no julgamento acerca da contribuição social sobre o lucro, do qual era Relator: "De feito, a par das três modalidades de tributos (os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria), a que se refere o art. 145 para declarar que são competentes para institui-los a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, os arts. 148 e 149 aludem a duas outras modalidades tributárias, para cuja instituição só a União é competente: o empréstimo compulsório e as contribuições sociais, inclusive as de intervenção no domínio econômico.

 "No tocante às contribuições sociais - que dessas duas modalidades tributárias é a que interessa para este julgamento -, não só as referidas no artigo 149 - que se subordina ao capítulo concernente ao sistema tributário nacional - têm natureza tributária, como resulta igualmente, da observância que devem ao disposto nos artigos 146, III, e 150, I e III, mas também as relativas à seguridade social previstas no artigo 195, em conformidade com o disposto no § 6º deste dispositivo, que, aliás, em seu § 4º, ao admitir a instituição de outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, determina se obedeça ao disposto no art. 154, I, norma tributária, o que reforça o entendimento favorável à natureza tributária dessas contribuições sociais" (RE n.º 146.733-9 - Pleno, j. 29.06.92).

2. Contribuições (uma figura "sui generis"), Dialética, São Paulo, 2000, p. 38.

3. Constituição Federal – "Art. 195 (omissis) - § 4º. A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I".

4. Constituição Federal – "Art. 154. A União poderá instituir: I- mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição".

5. "Contribuições", in RDT 48/228-9.

6. Constituição Federal – "Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) IV – utilizar tributo com efeito de confisco".

7. Constituição Federal – "Art. 157. Pertencem aos Estados e ao Distrito Federal: (...) II- vinte por cento do produto da arrecadação do imposto que a União instituir no exercício da competência que lhe é atribuída pelo art. 154, I".

8. Conceito e Natureza do Acto Tributário, Coimbra, Livraria Almedina, 1972, p. 291.

9. Constituição Federal – "Art. 153 ("omissis") - § 1º. É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V".

10. As contribuições sociais para a seguridade social devem obedecer a uma anterioridade nonagesimal, conforme estatui o art. 195, § 6º, da Constituição Federal ("As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, ‘b’").

11. Neste particular, estamos na confortável e sempre honrosa companhia do Supremo Tribunal Federal que, por maioria de votos, decidiu, na ADIN n.º 939-DF (Relator Ministro Sydney Sanches) ser inconstitucional o art. 2º, § 2º, da Emenda Constitucional n.º 3, de 17 de março de 1993, que excepcionava o IPMF do princípio da anterioridade.

12. É o que se depreende da conjugação sistemática dos arts. 4º e 5º, da Lei n.º 10.336/01.

13. Desdobrando a determinação, o art. 3º, da mesma Lei n.º 10.336/01 prescreve: "Art. 3º. A Cide tem como fatos geradores as operações, realizadas pelos contribuintes referidos no art. 2º, de importação e de comercialização no mercado interno de: I- gasolinas e suas correntes; II- diesel e suas correntes; III- querosene de aviação e outros querosenes; IV- óleos combustíveis (‘fuel-oil’); V- gás liqüefeito de petróleo, inclusive o derivado de gás natural e de nafta; e VI- álcool etílico combustível".

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* Roque Antonio Carrazza é Professor Titular da Cadeira de Direito Tributário da Faculdade de Direito da PUC-SP e Chefe do Departamento das Relações Tributárias Econômicas e Comerciais da mesma Universidade.

** Prof. Eduardo D. Bottallo, do escitório Bottallo e Gennari Advogados é Professor Doutor da Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo – Professor de Direito Constitucional e Coordenador da Pós-Graduação da Faculdade de Direito de São Bernardo do Campo.

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