Parcelamento no Direito Tributário

Na primeira hipótese, crédito não vencido, além da opção do pagamento à vista no prazo legal estabelecido, geralmente com desconto, o fisco permite o pagamento de forma parcelada, como ocorre no IPVA (3 parcelas), no IPTU (10 parcelas) e no IRPF quando da entrega da declaração anual (8 parcelas).

Na segunda hipótese, crédito vencido, trata-se de uma facilidade concedida ao contribuinte para o pagamento da sua dívida tributária em várias parcelas ou prestações, de acordo com o número fixado em lei.

O parcelamento do crédito tributário vencido pode ser classificado em ordinário e extraordinário. No ordinário, a dívida tributária é totalizada com todos os encargos legais (correção monetária, juros de mora e multa de mora), sem qualquer desconto ou abatimento e, simplesmente, é dívida pelo número de parcelas ou prestações previstas em lei. No extraordinário, são oferecidos descontos nos encargos legais (juros de mora e multa de mora) em percentuais ou valores fixados em lei, como forma de atrair e incentivar o contribuinte a regularizar sua situação fiscal perante o fisco¹.

O parcelamento não se confunde com a moratória, visto que são disciplinados de forma separada no Código Tributário Nacional como hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário (art. 151, I e VI) que, inclusive, determina a aplicação subsidiária das disposições da moratória ao parcelamento naquilo em que for omisso (§ 2º).

Referida modalidade de suspensão de exigibilidade do crédito tributário foi inserida ao Código Tributário Nacional através da LC 104/01, que acrescentou o inciso VI ao artigo 151 e também o 155-A, que estabelece os requisitos mínimos de concessão.

De acordo com o artigo 155-A, o parcelamento será concedido na forma e condição estabelecida em lei específica, que somente por ser editada por cada ente competente, referente aos seus respectivos tributos. O poder de parcelar é inerente ao pode de tributar, assim, a concessão de parcelamento do crédito tributário, em qualquer uma de suas modalidades, somente pode ser feito por lei especifica do ente tributante, ou seja, lei federal para tributos federais, lei estadual para tributos estaduais, lei distrital para os tributos distritais e lei municipal para tributos municipais.

O parcelamento do crédito tributário, salvo disposição em sentido contrário, não exclui a incidência de juros e multas (§ 1º). Esta regra é especifica do parcelamento ordinário, que não prevê nenhum desconto ou abatimento nos encargos legais. Por outro lado, no parcelamento extraordinário, nos termos lei (salvo disposição em sentido contrário), são excluídos, total ou parcialmente, os juros e as multas.

Entendemos ainda, que mencionada norma geral desconstitui o argumento de que o pedido de parcelamento se caracteriza como uma denúncia espontânea e, consequentemente, exclui a cobrança da multa moratória nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação. Com a expressa disposição legal, o argumento perde totalmente o seu objeto, ficando, portanto, estabelecido de forma categórica que os juros de mora e as multas compõem o crédito tributário para efeito de parcelamento, salvo disposição legal em sentido contrário, que, na realidade, se houver, tratará de hipótese de concessão de anistia.

No parcelamento ordinário ou extraordinário, regra geral, é exigido do contribuinte a assinatura de um termo de confissão de dívida de caráter irretratável e irrevogável, no qual são confessados ao fisco os valores a serem parcelados. Entretanto, referidas clausulas de irretratabilidade e irrevogabilidade em matéria tributária não possuem caráter absoluto, visto que as obrigações tributárias são decorrentes de lei (princípio da legalidade), ou seja, o contribuinte somente está obrigado a parcelar e pagar aquilo que está devidamente previsto em lei, nem mais e nem mesmo. Por outro lado, o fisco somente pode cobrar e receber o que está previsto em lei.

Assim, identificado eventuais equívocos nos fatos e valores declarados e parcelados, passível se mostra a sua revisão ou anulação e, se já devidamente quitados, a sua restituição. Também são passíveis de restituição valores parcelados que já tinham sido atingidos pela decadência e prescrição, modalidades de extinção do crédito tributário, os quais não podem ser "ressuscitados" pela confissão de dívida².

O pagamento de uma parcela do crédito tributário não presume a quitação das anteriores. A presunção do Código Civil de que nos pagamentos efetuados em quotas periódicas, até prova em sentido contrário, à quitação da última quota presume estarem solvidas as anteriores (art. 322), não se aplica a obrigação tributária.

Além de suspender a exigibilidade do crédito tributário, o parcelamento, que importa em um reconhecimento e confissão de dívida, interrompe o prazo de prescrição em curso (art. 174, § único, IV do CTN), que somente recomeça a flui no dia em que o devedor deixar de cumprir os termos do acordo celebrado³ que, na maioria dos casos, ocorre com o não pagamento de 3 (três) parcelas sucessivas e ou de 3 (três) parcelas alternadas.

Com relação aos créditos tributários de devedores em recuperação judicial (modalidade de concurso de credores fixada pela nova lei de falência - lei 11.101/05), a LC 118, de 9 de fevereiro de 2005, acrescentou mais dois parágrafos ao artigo 155-A, estabelecendo que lei específica disporá sobre as condições de parcelamento dos seus créditos tributários e, na inexistência da lei específica, aplica-se as leis gerais de parcelamento do ente da Federação ao devedor em recuperação judicial, não podendo, neste caso, ser o prazo de parcelamento inferior ao concedido pela lei federal específica (§§ 3º e 4º).

Considerando que o poder de parcelar é inerente ao poder de tributar, a lei especifica de que trata o artigo 155-A não é uma lei federal ou nacional, que disponha sobre o parcelamento unificado dos créditos tributários federais, estaduais e municipais. Mas lei especifica de cada ente competente (União Federal, Estados, Distrito Federal e Municípios) prevendo um parcelamento próprio para os créditos tributários dos devedores em recuperação judicial.

Desta forma, além das modalidades de parcelamentos acima mencionados, deve ainda cada entre tributante instituir um parcelamento próprio para os devedores em recuperação judicial⁴. Inexistindo tal parcelamento próprio, os devedores deverão aderir ao parcelamento ordinário de cada ente tributante que, neste caso, deverá ter o mesmo número de parcela do concedido pela lei federal específica.

Quanto à parte final, que vincula o número de parcelas ao concedido pela lei federal especifica, entendemos ser inconstitucional uma vez que conflita com as regras de competência tributária, o princípio federativo e a autonomia de cada ente politico. Ademais, dependendo do valor total do débito no âmbito estadual ou municipal, a divisão pelo numero de parcelas prevista na esfera federal, poderá se demonstrar inviável economicamente.

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1 Medida Provisória 783/17 - Institui o Programa Especial de Regularização Tributária (Pert).

2 REsp 1.355.947

3 Súmula 248 do TFR: O prazo da prescrição interrompido pela confissão e parcelamento da dívida fiscal recomeça a fluir no dia que o devedor deixa de cumprir o acordo celebrado.

4 A lei 13.043, de 13 de novembro de 2014, deu às empresas em recuperação judicial o prazo de 84 meses (sete anos) para parcelar seus débitos com a Fazenda Nacional.

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*Arlindo Felipe da Cunha é advogado, professor de Direito Tributário da USCS e procurador do Município de Santo André.