Federalização indireta do ITCMD

A EC 132/26, que aprovou a reforma parcial do Sistema Tributário Nacional fundindo quatro tributos incidentes sobre o consumo, de competência impositiva diferentes, para criar o IBS/CBS, deixou de fora o IPTU e o ITCMD, de competência tributária municipal e estadual, respectivamente, mesmo porque esses impostos não se caracterizam como impostos incidentes sobre o consumo, mas impostos que ostentam a natureza de imposto real.

Contudo, a LC 277/26 que instituiu o Comitê Gestor do IBS disciplinou o ITCMD em seus arts. 146 a 164.

O complexo art. 147, muito ao gosto do legislador brasileiro, definiu o que seja: 

a) excesso de meação;

b) as pessoas vinculadas; 

c) os bens ou direitos sujeitos ao imposto; 

d) a transmissão causa mortis na data do óbito do de cujus; 

e) o herdeiro, o legatário, o fiduciário e o fideicomissário ou qualquer outra pessoa física ou jurídica que seja destinatária dos bens e direitos com o sucessor;

f) definiu analiticamente o que seja doação; 

g) definiu o que são instituições sem fins lucrativos; 

h) por fim, o que seja trust como sendo a figura definida no art. 12 da lei 14.754, de 12/12/23.

O complicado legislador nacional definiu noções previstas no CC e no CTN que são suficientes para a correta aplicação da legislação tributária estadual voltada para o ITCMD.

O art. 148 define o fato gerador do ITCMD separando a transmissão causa mortis da doação.

O art. 149 regula a imunidade do ITCMD, matéria já regulada na CF/88 (art. 150, VI, a) e no art. 14 do CTN, só contribuindo para o inchaço da legislação tributária.

O art. 150 enumera as diferentes hipóteses de não incidência do ITCMD, adentrando na área de competência legislativa dos estados e do DF.

O art. 151 define o momento da ocorrência do fato gerador na hipótese de transmissão causa mortis e de doação, matéria pacificada de longa data na doutrina e na jurisprudência que assinala a ocorrência do fato gerador do imposto sobre transmissão causa mortis no momento do óbito do de cujus, independentemente, do conhecimento prévio dos herdeiros ou legatários, como decorrência do princípio da saisine, acolhido pelo art. 1784 do CC.

Para a hipótese de doação, esse artigo enumera nada menos que 10 situações diferentes.

O seu parágrafo primeiro, por sua vez, regula o momento da ocorrência do fato gerador no caso de transmissões dos bens ou direitos para beneficiários de trust no exterior, distinguindo a hipótese de transmissão causa mortis da hipótese de doação.

O art. 152 define a base de cálculo do ITCMD como sendo o valor de mercado do bem ou do direito transmitido.

Esse dispositivo, casado com a disponibilização do valor de referência de imóveis pelo Cadastro Imobiliário Brasileiro instituído pela LC 214/25, representa uma inovação legislativa que implica federalização indireta do ITCMD.

Não cabe ao legislador definir o valor concreto de cada imóvel. Isso é tarefa do aplicador da legislação tributária, a partir da definição do que seja valor venal do imóvel previsto no art. 38 do CTN.

Por isso, o valor da referência disponibilizado pela prefeitura de São Paulo no site oficial da Secretaria de Finanças do Município para fins de lançamento do ITBI foi declarado inconstitucional pelo Órgão Especial do TJ/SP.

Ressalte-se, contudo, que o valor de referência disponibilizado no CIB não tem efeito vinculante ao fisco estadual.

Esse valor de referência tem o objetivo de oferecer uma estimativa nacional do valor de mercado de cada imóvel cadastrado. Ele tem função informacional, estatística e probatória, servindo de instrumento eficaz para a fiscalização com vistas à instauração de procedimento de arbitramento do valor do imóvel para cada caso concreto, observados os princípios do contraditório e da ampla defesa.

Na prática, o fisco estadual se valerá desse valor de referência, o que equivale à federalização indireta do ITCMD.

O art. 153 define a base de cálculo na transmissão de imóveis financiados ou adquiridos na modalidade de consórcios e o art. 154 regula na base de cálculo na hipótese de quotas ou ações de pessoas jurídicas ou no caso de empresário individual, distinguindo as duas hipóteses previstas nos incisos I e II, aproximando-se do valor de mercado, o que torna desinteressante a formação de holding familiar a título de planejamento sucessório.

O art. 155 disciplina os casos de sucessivas doações entre o mesmo doador e o mesmo donatário.

O art. 156 instituiu a progressividade de alíquotas em razão do valor do quinhão, do legado ou da doação sendo impositiva para todos os Estados da Federação. No Estado de São Paulo já existe projeto legislativo nesse sentido em tramitação de longa data. A alíquota máxima não poderá superar aquela fixada pelo Senado Federal, ou seja, 8%, conforme resolução senatorial de 9/1992.

O art. 157 define os contribuintes do ITCMD de forma diferente da definição dada pelo art. 42 do CTN, época em que o imposto de transmissão intervivos a título oneroso e o imposto de transmissão causa mortis era unificado.

Aquele art. 42 do CTN deixava a critério da legislação de cada Estado a designação do contribuinte, elegendo qualquer das partes na operação tributada.

O art. 158 disciplina a competência impositiva do Estado e do DF nas hipóteses em que o de cujus ou o doador tenha domicílio ou residência no exterior e nos casos de bens situados no exterior, distinguindo a hipótese de o de cujus ou o doador ter domicílio no Brasil.

Esse artigo regulamenta o disposto no art. 155, § 1º, III, a e b da CF, porém, não reproduziu a redação do texto constitucional redigido com clareza solar, conferindo uma redação dúbia e nebulosa. Bastava tão só transpor os dispositivos constitucionais para o bojo da LC em apreço. 

Todas as tributações estaduais antes do advento desse art. 158 foram declaradas inconstitucionais por inexistir regras para dirimir conflito de competência. (RE 851.108, Dje de 11/3/21).

No nosso entender, a omissão do legislador Federal deflagra a competência legislativa plena dos Estados, de conformidade com o § 3º do art. 24 da CF. Sobrevindo a lei Federal competente suspende-se, ipso facto, a eficácia de lei estadual no que lhe for contrária (§ 4º do art. 24 da CF).

Não é razoável os Estados ficarem na dependência da boa vontade do legislador nacional para exercitar a sua competência tributária discriminada no art. 155, I da CF.

O certo seria o STF dirimir o conflito, se e quando ele surgir, a exemplo do IPVA, igualmente, sem previsão no CTN antes da CF/88 que previu a instituição desse imposto.

O art. 159 complementa a lacunosa regulamentação pelo art. 158 do dispositivo constitucional do § 1º, III, a e b do art. 155 da CF. Assim mesmo perdura a omissão no que tange à competência na hipótese de o inventário do de cujus ser processado no exterior.

É incrível, mas o confuso legislador nacional foi incapaz de simplesmente reproduzir o texto constitucional. Fez questão de obscurecer a matéria. 

O art. 160 versa sobre a homologação do cálculo do ITCMD privativamente por servidores estáveis integrantes da administração tributária dos Estados e do DF, ao passo que o art. 161 faculta ao CNJ, aos Tribunais de Justiça e às administrações tributárias celebrar convênio para compartilhar informações sobre a instauração e conclusão dos processos, como arrolamento, inventário, divórcio, dissolução de união estável e qualquer outro processo, inclusive, aqueles no quais ocorra substituição processual que envolva transmissão causa mortis e doação. A matriz constitucional  desses dois artigos está no art. 37, XXII da CF.

O art. 162 determina que a RFB disponibilize, mediante convênio, acesso controlado e rastreável aos servidores das administrações tributárias dos estados e do DF referente a informações econômico-fiscais de pessoas físicas e jurídicas que estejam sob sua posse relacionadas à transmissões causa mortis e a doações.

O art. 163 obriga os órgãos ou entidades de Direito Público ou Privado perante os quais se processe o registro de transmissão sujeita ao ITCMD que prestem informações às administrações tributárias dos Estados e do DF. Esses órgãos são: juntas comerciais; notários e registrários; Senatran; órgãos de trânsito da União; dos estados, do DF e dos municípios; Capitania dos Portos dos Comandos da Marinha do Ministério da Defesa; CYN, ANAC E INCRA.

Por fim, o art. 164 dispõe sobre a faculdade de, mediante convênio, os estados e o DF padronizar as obrigações acessórias, bem como a metodologia para a apuração da base de cálculo do ITCMD. Não está expresso, mas presume-se que essa padronização será feita com base no valor de referência previsto para cada imóvel cadastrado no Cadastro Imobiliário Brasileiro, reforçando a nossa tese da federalização indireta do ITCMD.