Lucro presumido não é benefício fiscal: os limites constitucionais da LC 224/25

O lucro presumido é um regime opcional e simplificado de apuração do IRPJ - Imposto de Renda Pessoa Jurídica e da CSLL - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, aplicável a empresas com faturamento anual de até R$ 78 milhões.

Nele, as bases desses dois tributos são calculadas por meio da aplicação de uma margem ou coeficiente de presunção, que varia conforme a área de atividade da companhia.

A edição da LC 224/25, lei essa que regulamenta a reforma tributária, ganhou novos capítulos quando resolveu acrescentar 10% às margens de presunção aplicadas a empresas no regime do lucro presumido.

Isso reacendeu um debate central no Direito Tributário contemporâneo: até que ponto o legislador pode, sob o pretexto de ajuste fiscal, redefinir categorias jurídicas consolidadas para ampliar o alcance de medidas arrecadatórias?

Inserida no contexto da EC 109/21, que buscou racionalizar as contas públicas mediante a redução de incentivos e benefícios fiscais, a referida lei promoveu alteração sensível ao incluir o regime do lucro presumido no rol de benefícios fiscais sujeitos à mitigação, mediante a majoração dos percentuais de presunção aplicáveis ao IRPJ e à CSLL.

Aparentemente técnica, a medida levanta relevante controvérsia: pode o legislador reclassificar o lucro presumido como benefício fiscal?

A resposta, à luz da dogmática tributária e dos limites constitucionais, tende a ser negativa.

O conceito de benefício fiscal e sua função no sistema tributário

A análise da questão exige, em primeiro lugar, a delimitação do conceito de benefício fiscal.

A doutrina brasileira é relativamente uniforme ao caracterizá-lo como exceção à regra geral de tributação, consistente na concessão de tratamento mais favorável ao contribuinte, com redução ou eliminação do ônus tributário.

Trata-se de instrumento de extrafiscalidade, mediante o qual o Estado, ao renunciar receita, busca induzir comportamentos econômicos ou sociais.¹

Hugo de Brito Machado define o benefício fiscal como regime tributário mais benéfico em comparação ao ordinário.²

Na linha da construção teórica da regra-matriz de incidência tributária desenvolvida por Paulo de Barros Carvalho, por sua vez, compreende como norma que atua no consequente da regra-matriz de incidência tributária, reduzindo o montante devido.³

Luciano Amaro associa o instituto à ideia de gasto tributário, destacando sua equivalência econômica à despesa pública direta.⁴

A jurisprudência do STJ, em linha com essa construção, reconhece o caráter excepcional dos benefícios fiscais, impondo interpretação restritiva diante da renúncia de receita envolvida.

Dessa construção teórica emerge um elemento essencial: o benefício fiscal pressupõe vantagem estrutural ao contribuinte.

É precisamente esse elemento que não se verifica no regime do lucro presumido.

Lucro presumido: técnica de apuração, não desoneração tributária

O lucro presumido, previsto no art. 44 do CTN, constitui modalidade legítima de apuração da base de cálculo do imposto de renda, ao lado do lucro real e do lucro arbitrado.

Não se trata de regime excepcional, tampouco de mecanismo de desoneração tributária.

Trata-se de técnica alternativa de mensuração da base tributável, fundada em presunções legais aplicadas sobre a receita bruta.

Sua principal característica reside na simplificação da apuração, ao dispensar a escrituração contábil complexa exigida no lucro real.

Essa simplificação, contudo, não implica redução da carga tributária.

Ao contrário, em diversas situações, especialmente quando a margem efetiva de lucro é inferior aos percentuais presumidos, o regime pode resultar em tributação mais onerosa.

Esse dado é decisivo: o lucro presumido não apresenta, em sua estrutura normativa, a vantagem fiscal típica dos benefícios fiscais.

Outro elemento relevante reforça essa conclusão: a ausência histórica do regime no Demonstrativo de Gastos Tributários elaborado pela Receita Federal, instrumento previsto no art. 165, §6º, da Constituição Federal.

Tal ausência evidencia que o próprio Estado jamais o tratou como renúncia de receita.

A reclassificação normativa e o risco de desvio de finalidade

A tentativa de reclassificar o lucro presumido como benefício fiscal suscita questionamentos quanto aos limites materiais da atuação legislativa.

A EC 109/21 autorizou a redução de incentivos e benefícios fiscais, mas não conferiu ao legislador competência para redefinir, artificialmente, a natureza jurídica de institutos tributários com o objetivo de submetê-los a esse regime.

A referida EC foi criada com o intuito claro e objetivo de “cortar na própria carne” do governo, através do controle de gastos públicos do que propriamente para o qual ela está sendo submetida.

A interpretação sistemática da Constituição conduz à conclusão de que a autorização é restrita àquilo que efetivamente se qualifica como benefício fiscal, não abrangendo técnicas de apuração da base de cálculo.

Nesse contexto, a reclassificação promovida pela LC 224/25 pode configurar desvio de finalidade legislativa, ao permitir a obtenção de resultado, aumento indireto da carga tributária, não autorizado diretamente pela Constituição e principalmente, indo na contramão da finalidade de sua função que é a de tornar exequível e honrar a EC 109/21.

Limitações constitucionais ao poder de tributar

A medida também tensiona importantes princípios constitucionais tributários.

A legalidade, em sua dimensão material, exige respeito não apenas à forma, mas aos limites constitucionais.

A segurança jurídica impõe estabilidade e previsibilidade nas relações fiscais, especialmente relevantes em contextos de planejamento tributário empresarial.

A capacidade contributiva é igualmente afetada.

A majoração dos percentuais de presunção, quando dissociada da realidade econômica dos contribuintes, pode conduzir à tributação de riquezas inexistentes, distorcendo a base de incidência.

Isso já foi demonstrado na prática, quando em gestões públicas que tendem a reduzir a carga tributária houve um interesse maior das empresas em estar quite com as obrigações tributárias, o que resultou em aumento de arrecadação para o governo, já o contrário aconteceu em gestões conhecidas como mais onerosas aos contribuintes onde a arrecadação despencou.

Além disso, o princípio da não surpresa é comprometido, na medida em que a alteração normativa impacta contribuintes que estruturaram suas atividades com base em premissas consolidadas.

Impactos práticos e necessidade de controle jurisdicional

A controvérsia possui significativa repercussão prática, atingindo um amplo universo de contribuintes, especialmente empresas de pequeno e médio porte, para as quais o lucro presumido representa instrumento relevante de organização fiscal.

A insegurança jurídica decorrente da reclassificação pode comprometer não apenas o planejamento tributário, mas a própria viabilidade econômica dessas atividades, em um ano marcado pelo recorde de empresas que pediram recuperação judicial devido principalmente a alta carga tributária e o chamado custo Brasil que envolve também além dos impostos, os inúmeros encargos trabalhistas e previdenciários.

Nesse cenário, revela-se imprescindível o controle de constitucionalidade da medida, seja pela via difusa, seja no âmbito do controle concentrado.

Conclusão

A análise sistemática da matéria conduz a uma conclusão firme: o lucro presumido não se enquadra no conceito jurídico de benefício fiscal. 

Trata-se de técnica de apuração da base de cálculo, cuja estrutura normativa não pressupõe vantagem tributária, mas simplificação operacional.

Sua reclassificação pela LC 224/25 revela fragilidade dogmática e possível extrapolação dos limites constitucionais estabelecidos pela EC 109/21.

Diante disto, inúmeras entidades ao longo do país vêm acionando o STF para contestar essas distorções, pois mais do que uma discussão conceitual, o tema envolve a preservação da coerência do sistema tributário e o respeito às garantias fundamentais do contribuinte.

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1 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva, 2019.

2 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 41. ed. São Paulo: Malheiros, 2020.

3 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário: fundamentos jurídicos da incidência. 10. ed. São Paulo: Saraiva, 2019.

4 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 25. ed. São Paulo: Saraiva, 2019.