Pilar Dois e incentivos fiscais: O que muda com a IN RFB 2.342/26

Multinacionais sujeitas ao Pilar Dois podem ter o adicional da CSLL reduzido, ou até eliminado, após mudanças recentes da RFB. Em 18 de setembro, a RFB publicou a instrução normativa 2.342/26. Ela altera a instrução normativa 2.228/24, que regulamenta o Adicional da CSLL instituído pela lei 15.079/24.

O Pilar Dois fixa tributação efetiva mínima de 15% por jurisdição para os grupos multinacionais abrangidos. No Brasil, foi implementado pelo Adicional da CSLL, um top-up tax que complementa a tributação sempre que a alíquota efetiva calculada pelas regras GloBE fica abaixo desse mínimo.

A interação com incentivos fiscais, porém, pode contrariar sua finalidade. A redução de carga que fomenta setores, atividades, investimentos ou regiões diminui a alíquota efetiva (ETR) e pode gerar Adicional. Com isso, a vantagem do incentivo é absorvida, total ou parcialmente.

A nova instrução normativa incorpora duas medidas do Side-by-Side Package, aprovado pela OCDE para compatibilizar as regras GloBE com os sistemas domésticos. A primeira prorroga o regime simplificado de transição. A segunda, de maior alcance, permite tratar certos incentivos baseados em substância como acréscimo aos Tributos Abrangidos Ajustados no cálculo da ETR.

O regime simplificado de transição

O art. 128 da instrução normativa 2.228/24 passa a prever que os testes simplificados, que dispensam o cálculo GloBE completo, valem para anos fiscais iniciados até 31/12/27 e encerrados até 30/6/29.

Basta cumprir um dos três testes: (i) baixo valor: receita inferior a € 10 milhões e resultado inferior a € 1 milhão na jurisdição, cumulativamente; (ii) alíquota efetiva simplificada de ao menos 16% em 2025 e 17% em 2026 e 2027; (iii) lucros rotineiros: lucro da jurisdição não superior à Exclusão do Lucro Baseada na Substância, com o teste automaticamente cumprido em caso de prejuízo.

A prorrogação é relevante operacionalmente, mas não altera a substância do regime.

A RSGIF e o incentivo fiscal qualificado

O art. 143-A cria a RSGIF - Regra Simplificadora GloBE para Incentivo Fiscal Baseado na Substância. Ela permite tratar um Incentivo Fiscal Qualificado (IFQ), no todo ou em parte, como acréscimo aos Tributos Abrangidos Ajustados da jurisdição.

Os arts. 143-B a 143-J delimitam o conceito. O IFQ pode ser baseado em gastos, se tiver vínculo direto e claro com o investimento ou a despesa e assumir a forma de crédito, dedução majorada, isenção ou alíquota reduzida.

Pode também ser baseado na produção, calculado sobre a quantidade de bens tangíveis produzidos no país, como na manufatura, mineração, petróleo e gás, e geração e distribuição de energia. Ficam excluídos subvenções e subsídios, além de incentivos que sejam restritos a grupos sujeitos ao GloBE, discricionários, redutores de tributos não abrangidos, vinculados a rendimentos excluídos do Lucro GloBE ou baseados em compromissos não realizados. A depreciação acelerada também fica de fora. A exceção é a dedução majorada que exceda o valor original do ativo ou da despesa, por ser diferença permanente, e não temporal.

Por fim, os Créditos de Tributos Reembolsáveis Qualificados (QRTC) podem, por opção, ser tratados como IFQ, se atenderem aos requisitos. A parcela optada deixa de integrar o Lucro GloBE e pode acrescer os Tributos Abrangidos Ajustados, observado o limite de substância.

Um avanço com alcance limitado

A RSGIF muda de forma relevante a interação do Pilar Dois com as políticas de incentivo. Ela reconhece que benefícios ligados a gastos, investimentos e atividades produtivas na própria jurisdição podem ter tratamento distinto na tributação mínima global.

Esse reconhecimento, contudo, não é irrestrito. Além dos requisitos do IFQ, o valor computável é limitado pelo limite de substância, aplicado conjuntamente a todos os incentivos qualificados da jurisdição. Na prática, um incentivo baseado em atividade econômica real não tem neutralização integral garantida. É preciso verificar se o benefício se qualifica como IFQ e, depois, quanto dele cabe no limite de substância disponível.

A dimensão sistêmica

A questão ultrapassa o cálculo. O Adicional foi concebido para garantir ao Brasil a arrecadação que outras jurisdições capturariam via IIR ou UTPR. A RSGIF impõe outra pergunta: se o país mantém incentivos ao desenvolvimento regional e à inovação, em que medida o Adicional pode neutralizá-los sem que o Estado reveja expressamente essa política?

A resposta da instrução normativa 2.342/26 é parcial. A regra reduz a exposição ao adicional para incentivos que atendam aos critérios da OCDE e da regulamentação brasileira, mas não elimina a tensão entre tributação mínima e incentivos domésticos. Benefícios que não se qualifiquem como IFQ, ou que excedam o Limite de Substância, continuam podendo reduzir a ETR e gerar adicional, sem deliberação do legislador.

A neutralidade do adicional frente aos incentivos deixou de ser premissa e passou a ser questão a demonstrar, incentivo por incentivo. Os grupos sujeitos ao Adicional devem, portanto, revisitar seus incentivos para verificar se atendem aos requisitos do IFQ, quantificar o impacto dos que ficam de fora e avaliar se a opção pelo tratamento dos QRTC é vantajosa.