Impacto da LC 227/26 na holding patrimonial

I - A não tributação pelo IBS/CBS no uso gratuito de bens imóveis da holding, por sócios da sociedade holding

1. O contexto: Reforma tributária e holdings

A reforma tributária (LC 214/25) introduziu os novos tributos: IBS e CBS. Inicialmente, pela redação da LC 214/25, o uso gratuito de imóveis de propriedade de uma sociedade  holding por seus sócios ou familiares, seria tributado pelo IBS e CBS, como "fornecimento não oneroso de bens" (art. 5 da LC 214/25).

2. Alteração introduzida pela LC 227/26

A nova lei (LC 227/26) alterou substancialmente a redação do art. 5º da LC 214/25, considerando, para fins de tributação,  não apenas a  "gratuidade"  do uso do imóvel, mas também, e cumulativamente, o equilíbrio de créditos, aplicando-se, como regra para a cobrança dos referidos tributos, o requisito da apropriação anterior de créditos de IBS/CBS  pela sociedade adquirente do bem.

A norma será: "sem crédito, sem tributo".

Assim, nos casos em que a holding não se apropriou, anteriormente,  de créditos de IBS/CBS, ao adquirir o imóvel, o uso gratuito desse bem pelos sócios não será tributado.

2.1. O critério da apropriação de créditos

Conforme a nova redação da LC 214/25, dada pela LC 227/26, contida no art 5, I,  (a), a incidência do IBS/CBS sobre a cessão gratuita de imóveis agora é condicionada, de modo que só haverá a referida tributação nos seguintes casos:

a) se a aquisição do imóvel cedido tiver gerado créditos tributários para a sociedade holding titular do bem; e

b) se o cessionário for, dentre outros, os sócios, acionistas, ou administradores da referida sociedade holding (conforme lista do art. 5, I, (a) da LC 214/25).

Desse modo, com a alteração promovida pela LC 227/26, não basta o imóvel ser utilizado pelos sócios, para fins de incidência de IBS/CBS, por força da contratação do comodato do referido bem entre a sociedade e seus sócios.

É preciso que a sociedade detentora da propriedade do imóvel tenha se creditado do IBS/CBS na aquisição de tal bem, para compensação dos tributos devidos, de modo a atender ao princípio da não cumulatividade plena.

Não há razão para a  tributação do uso gratuito de bens, na medida em que, inexistindo, nesses casos, a possibilidade de apropriação de créditos de IBS e CBS, a operação estaria desvinculada  de qualquer etapa anterior efetivamente tributada, rompendo a lógica do sistema de créditos e débitos que fundamenta o novo modelo.

O texto do art. 5 da LC n. 214/25, mesmo com a alteração promovida pela LC 227/26,  ainda está confuso, mas, pelo menos, nas situações acima, pode ser verificado que não haverá a tributação do IBS/CBS:

Art. 5º O IBS e a CBS também incidem sobre as seguintes operações:

I - fornecimento não oneroso ou a valor inferior ao de mercado de bens e serviços: (Redação dada pela LC 227, de 2026)

a) adquiridos pelo contribuinte, que tenham permitido a apropriação de créditos de IBS e de CBS, para: (Incluído pela LC 227, de 2026)

1. o próprio contribuinte, caso este seja pessoa física; (Incluído pela LC 227, de 2026)

2. as pessoas físicas que sejam sócias, acionistas, administradoras e membros de conselhos de administração e fiscal e comitês de assessoramento do conselho de administração do contribuinte previstos em lei; (Incluído pela LC 227, de 2026)

3. os empregados do contribuinte; e (Incluído pela LC 227, de 2026)

4. os cônjuges, companheiros ou parentes, consanguíneos ou afins, até o terceiro grau, das pessoas físicas referidas nos itens 1 a 3 desta alínea; (Incluído pela LC 227, de 2026).

3. Registro contábil dos ativos:

Identificação contábil: devem ser identificados, na contabilidade, os imóveis que geraram créditos e os que não geraram, para que seja recolhido, corretamente, o IBS/CBS.

Conclusão sobre o uso de imóvel por sócio de holding:

Com base na LC 227/26, a sociedade holding patrimonial recupera sua viabilidade para a gestão de ativos familiares, e não se tributa de IBS/CBS o uso gratuito dos imóveis pelos respectivos sócios, através da contratação de  comodato, quando inexiste apropriação de crédito tributário na aquisição do bem, preservando-se o princípio da não cumulatividade plena.

II - A tributação pelo IBS/CBS no uso gratuito de bens imóveis da holding, por partes relacionadas da sociedade

Além da hipótese de fornecimento gratuito de bens aos indicados no art 5, I, (a), (1) , (2), (3) e (4) , o art. 5, IV da LC 214/25, na nova redação conferida pela LC 227/26, trata do fornecimento gratuito de bens para as partes relacionadas:

"Art. 5º  - O IBS e a CBS também incidem sobre as seguintes operações:

IV - demais fornecimentos não onerosos ou a valor inferior ao de mercado de bens e serviços por contribuinte a parte relacionada."

1. A definição de partes relacionadas:

Consta do  art 5, IV, parágrafo segundo, da LC 214/25, alterada pela LC 227/26, e foca na influência, no comando exercido por uma delas sobre a outra:

"§ 2º Para fins do disposto nesta LC, considera-se que as partes são relacionadas quando no mínimo uma delas estiver sujeita à influência, exercida direta ou indiretamente por outra parte, que possa levar ao estabelecimento de termos e de condições em suas transações que divirjam daqueles que seriam estabelecidos entre partes não relacionadas em transações comparáveis".

2. Exemplos de partes relacionadas:

São exemplificadas no parágrafo terceiro do art. 5, IV da LC 214/25, alterada pela LC 227/26.

"§ 3º São consideradas partes relacionadas, sem prejuízo de outras hipóteses que se enquadrem no disposto no § 2º deste art.:

I - o controlador e as suas controladas;

II - as coligadas;

III - as entidades incluídas nas demonstrações financeiras consolidadas ou que seriam incluídas caso o controlador final do grupo multinacional de que façam parte preparasse tais demonstrações se o seu capital fosse negociado nos mercados de valores mobiliários de sua jurisdição de residência;

IV - as entidades, quando uma delas possuir o direito de receber, direta ou indiretamente, no mínimo 25% (vinte e cinco por cento) dos lucros da outra ou de seus ativos em caso de liquidação;

V - as entidades que estiverem, direta ou indiretamente, sob controle comum ou em que o mesmo sócio, acionista ou titular detiver 20% (vinte por cento) ou mais do capital social de cada uma;

VI - as entidades em que os mesmos sócios ou acionistas, ou os seus cônjuges, companheiros, parentes, consanguíneos ou afins, até o terceiro grau, detiverem no mínimo 20% (vinte por cento) do capital social de cada uma; (...)"

3. O termo "entidades" refere-se à pessoas jurídicas, ou físicas, bem como a entidades sem personalidade jurídica própria (como dispõe o  art. 5, IV, parágrafo 3, IV).

Percebe-se, pela leitura dos incisos do parágrafo terceiro do art. 5, IV, que a mais comum relação entre partes relacionadas envolve entidades como pessoas jurídicas (incisos I a VI).

3.1. A parte relacionada configurada como o controlador de uma sociedade e o respectivo filho:

O inciso VII do parágrafo terceiro trata da relação entre pessoas jurídicas e pessoas físicas:

"VII - a entidade e a pessoa física que for cônjuge, companheiro ou parente, consanguíneo ou afim, até o terceiro grau, de conselheiro, de diretor ou de controlador daquela entidade".

Verifica-se, nessa hipótese, que a relação se estabelece entre a pessoa jurídica e uma pessoa física relacionada ao conselheiro, diretor ou controlador da pessoa jurídica, na qualidade de cônjuge, companheiro ou parente, consanguíneo ou afim, até o terceiro grau.

Assim, conclui-se que o filho (parente) do controlador da empresa, por exemplo, é parte relacionada da empresa. E o fornecimento gratuito de um bem pela empresa para o filho do controlador é tributado pelo IBS e pela CBS.

3.2. O conceito de controlador:

Esclareça-se que o conceito de controlador de uma entidade, como mencionado no parágrafo terceiro do art. 5, IV da LC 214/25, alterada pela LC 227/26, consta do parágrafo quinto do art. 5, IV da LC 214/25, alterada pela LC 227/26:

"§ 5º Para fins do disposto no § 3º deste art., fica caracterizada a relação de controle quando uma entidade:

I - detiver, de forma direta ou indireta, isoladamente ou em conjunto com outras entidades, inclusive em função da existência de acordos de votos, direitos que lhe assegurem preponderância nas deliberações sociais ou o poder de eleger ou destituir a maioria dos administradores de outra entidade;

II - participar, direta ou indiretamente, de mais de 50% (cinquenta por cento) do capital social de outra entidade; ou

III - detiver ou exercer o poder de administrar ou gerenciar, de forma direta ou indireta, as atividades de outra entidade."

Verifica-se que o controlador detém o poder de preponderância nas deliberações sociais ou o poder de influenciar a administração da sociedade.

Assim, aquele que detém o usufruto das participações societárias, com poder político, e direito de votar com preponderância nas deliberações sociais, também deve ser considerado o controlador da sociedade.

4. Conclusão:

Desse modo, conclui-se que foi mantida, pela LC 214/25, com a nova redação conferida pela LC 226/27, a tributação do IBS e do CBS pelo uso gratuito do imóvel de sociedade pelo filho do controlador dela.

III - A não tributação pelo IBS e do CBC no fornecimento gratuito de imóvel de uso pessoal (Art. 57 da LC 214/25, alterada pela LC 227/26, às partes relacionadas

1. A não incidência de IBS/CBS no fornecimento gratuito de bem imóvel de uso ou consumo pessoal, para o filho do controlador da sociedade (um exemplo de partes relacionadas):

De acordo com o art. 5 , § 7º da LC 214/25, com a redação dada pela LC 226/27,  as operações entre partes relacionadas, poderão sujeitarem-se à flexibilização da exigência de verificação do valor de mercado, desde que essas operações não estejam sujeitas a vedação à apropriação de créditos, no âmbito de programas de conformidade fiscal.

"Art. 5 - § 7º - O regulamento poderá flexibilizar a exigência de verificação do valor de mercado de que trata o inciso IV do caput deste artigo nas operações entre partes relacionadas, desde que essas operações não estejam sujeitas a vedação à apropriação de créditos, no âmbito de programas de conformidade fiscal".

Como mencionado, a tributação de IBS/CBS é afastada quando não houver a apropriação de créditos anteriores.

2. Bens de uso pessoal - disciplina do art 57 da LC 214/25 e da LC 227/26

Além disso, de acordo com o art. 57 da LC 214/25, alterada pela LC 227/26, o imóvel considerado do uso pessoal não está sujeito à apropriação de créditos, razão pela qual não se tributa de IBS/CBS o uso  pessoal  de imóvel de sociedade holding controlada por pai do comodatário do referido imóvel.

Art. 57. Consideram-se de uso ou consumo pessoal:

I - (...)

II - os bens e serviços adquiridos pelo contribuinte e fornecidos de forma não onerosa ou a valor inferior ao de mercado para:   

a) o próprio contribuinte, quando este for pessoa física;

b) as pessoas físicas que sejam sócios, acionistas, administradores e membros de conselhos de administração e fiscal e comitês de assessoramento do conselho de administração do contribuinte previstos em lei;

c) os empregados do contribuinte; e   

d) os cônjuges, companheiros ou parentes, consanguíneos ou afins, até o terceiro grau, das pessoas físicas referidas nas alíneas "a", "b" e "c" deste inciso

§ 1º Para fins do inciso II do caput deste artigo, consideram-se bens e serviços de uso ou consumo pessoal, entre outros:

I - bem imóvel residencial e os demais bens e serviços relacionados à sua aquisição e manutenção; e

II - veículo e os demais bens e serviços relacionados à sua aquisição e manutenção, inclusive seguro e combustível.

§ 2º No caso de sociedade que tenha como atividade principal a gestão de bens das pessoas físicas referidas no inciso II do caput deste artigo e dos ativos financeiros dessas pessoas físicas (family office), os bens e serviços relacionados à gestão serão considerados de uso e consumo pessoal.

§ 3º Não se consideram bens e serviços de uso ou consumo pessoal aqueles utilizados preponderantemente na atividade econômica do contribuinte, de acordo com os seguintes critérios:  (...)

§ 5º Em relação aos bens e serviços de uso ou consumo pessoal de que trata este artigo, fica vedada a apropriação de créditos.

Verifica-se, assim, que no caso de  bens de uso pessoal, fornecidos gratuitamente, para parte relacionada , é vedada a apropriação de crédito, razão pela qual não incide IBS/ICMS, de acordo com o o art. 5, IV, parágrafo 7, e com o art 57, parágrafo 5º da LC da LC 214/25, alterada pela LC 227/26.

3.1. Conclusão final:

Tanto no caso do art. 5, I, no caso de uso de imóvel por sócio de sociedade holding, como no caso do art. 5, IV, referente ao uso próprio de bem imóvel residencial por partes relacionadas, cuja apropriação não tenha gerado crédito, não incidirá IBS/CBS.