É conhecido o diálogo entre Alice e Humpty Dumpty (ou João-Teimoso, em tradução brasileira1), presente na obra Alice e o Espelho (de Lewis Carroll), em que ambos discutem sobre o significado mesmo das palavras; sobre aquilo mesmo que se quer dizer.
“– Mas ‘glória’ não significa ‘belo e arrasador argumento’ - discordou Alice.
– Quando eu uso uma palavra - disse João-Teimoso em um tom muito desdenhoso -, ela quer dizer exatamente o que eu quero que ela diga. Nem mais nem menos.
– A questão é - falou Alice - se o senhor é capaz de fazer com que as palavras signifiquem tantas coisas diferentes assim.”
Em resposta, Humpty Dumpty retruca à forma dos nominalistas, como se, pelas suas preferências particulares e subjetivas, os conceitos dependessem da autoridade de quem fala:
“A questão é saber quem é que vai mandar. É só isso.”
Curiosamente uma postura semelhante é identificada em discussões tributárias, especialmente quando se trata de circunstâncias que resguardem o avolumado apetite arrecadatório de entes federativos.
Como exemplo: no Estado de São Paulo, em resposta à Consulta Tributária 29.052/232, consolidou-se o entendimento segundo o qual pneus adquiridos por empresas transportadoras paulistas estariam sujeitos à substituição tributária, mesmo quando aplicados direta e tão somente na atividade de prestação de serviços de transporte.
O fundamento se baseia na consideração de que tais objetos seriam "material de uso e consumo", não insumos, independentemente da classificação contábil adotada (e aqui destacamos esse ponto para aprofundá-lo adiante). Mesmo entendimento é perfilhado por Mato Grosso e Distrito Federal3.
Em contraponto, num lampejo de lucidez jurídica, Santa Catarina (pela Consulta COPAT 12/254) reconhece que pneus aplicados em frotas de transporte são propriamente insumos duma atividade, o que afasta a substituição tributária por ausência de operação subsequente.
Se estivéssemos nos referindo a uma mera divergência terminológica e de definição, o estado das coisas não nos seria objeto de preocupação. Mas, em verdade, se trata de um problema estrutural: a pretensão de se redefinir conceitos jurídico-contábeis.
O problema passa a existir quando se adota uma perspectiva nominalista: a de que não existe uma essência das coisas, mas apenas classificações linguísticas. E torna-se estrutural quando se ignora a autenticidade epistemológica prevista no sistema tributário (normatizada nos arts. 108 a 110 do CTN), bem como se desconsideram as classificações mesmas das coisas.
Em outras palavras: ignora-se a classificação contábil-tributária decorrente da finalidade econômica real do bem, e acolhe-se a durabilidade acidental deste bem.
Humpty Dumpty, numa situação dessas, diria a Alice:
“Se X não se consome imediata e integralmente, então X não é insumo.”
Recordemos: materiais de uso e consumo, por definição, não geram direito a crédito de ICMS. Se a empresa se credita legitimamente do imposto incidente na entrada dos pneus, é porque reconhece - e a legislação reconhece - que tais bens integram o ciclo operacional da prestação de serviços tributada. O próprio comportamento fiscal do contribuinte, exercendo regularmente direito constitucional ao creditamento (CF/88, art. 155, §2º, I), evidencia que não se trata de consumo final, mas de consumo produtivo.
Dizer que "pneu de transportadora é uso e consumo" equivale a dizer que "aço para siderúrgica é uso e consumo".
O Fisco não pode alterar conceitos
O cerne da questão é hermenêutico (e vale dizer que não se confunde com mera interpretação de perspectivas possíveis por ângulos diferentes sobre o mesmo objeto).
E os fundamentos hermenêuticos se balizam por princípios constitucionais, legais e, sobretudo, às realidade que precedem a mera nomenclatura - res ipsa loquitur, a coisa fala por si (sem desconsiderar as suas complexidades categóricas referentes a representação fiel da realidade econômica - essência produtiva, ciclo operacional, finalidade, etc.).
Isso porque o direito tributário é uma ciência de sobreposição: não compete ao legislador tributário - muito menos ao intérprete tributário - criar conceitos próprios quando a Constituição ou a legislação infraconstitucional se vale de institutos já sedimentados em outros ramos do conhecimento. Tal é a tradução das normas previstas (cita-se novamente) nos arts. 108 a 110 do CTN.
A classificação contábil - se determinado ativo é estoque, imobilizado, insumo ou material de uso e consumo - decorre de critérios técnicos estabelecidos pela lei das Sociedades Anônimas (lei 6.404/76), pelos Pronunciamentos Técnicos do CPCs - Comitê de Pronunciamentos Contábeis e por orientações oficiais, como as do Manual de Contabilidade Societária da FIPECAF.
Aqui vale citarmos Alberto Xavier5, jurista lusitano que honrou a ciência jurídica brasileira: a autonomia da ciência contábil em definir a natureza patrimonial dos bens não pode ser desconsiderada pelo direito tributário. É que a ela compete classificar cada ativo segundo sua função econômica real na empresa - dentre outros critérios categóricos essenciais e acidentais -, não deixando de lado as observações práticas de tais encargos, que sujeitam-se às regras estritas, a auditorias independentes e às responsabilizações civil e criminal. O Fisco só pode "requalificar" a natureza de algo caso comprove que a classificação adotada é uma mentira (simulação), estando de resto "vinculado à realidade dos efeitos jurídicos dos atos ou negócios realizados pelos particulares".
Inadmissível é que se desconsidere essa classificação técnica e a substitua por presunções genéricas, debilitando-se a própria lógica sistêmica do ordenamento tributário.
Um pouco de Hamlet às empresas
Quando uma mercadoria ingressa no estabelecimento do contribuinte, enfrenta-se o que podemos chamar, com certa permissão poética, de "momento shakespereano gerencial”: diante do bem adquirido, questiona-se "ser ou não ser X?" - isto é, atribui-se esta ou aquela natureza patrimonial àquele ativo?
A trivialidade passa longe. É que dela decorrem todos os desdobramentos tributários e contábeis: possibilidade ou não de creditamentos, critérios de depreciação, classificação no balanço patrimonial, eventual dedutibilidade para fins de IRPJ e CSLL. A resposta a essa questão existencial do ativo depende de sua destinação econômica efetiva, não de presunções abstratas.
No caso das empresas de transporte - e aqui voltamos ao exemplo concreto -, a transportadora que adquire pneus para sua frota operacional e opta pelo creditamento regular do ICMS (recusando o crédito presumido previsto no Convênio ICMS 106/1996), ela está, implícita mas inequivocamente, - classificando como "material para aplicação em obra" ou "componentes integrantes do ativo operacional".
Noutras palavras: classifica tais bens como insumos aplicados diretamente na atividade empresarial.
Em Santa Catarina, por exemplo, o entendimento (verificável na Consulta já citada) é condizente à lógica do sistema: se não há operação subsequente de circulação da mercadoria (o pneu é aplicado na própria atividade da transportadora), não há o que antecipar via substituição tributária. A ST pressupõe cadeia de comercialização a ser tributada; inexistente essa cadeia, desaparece o fundamento do instituto.
Em suma, a única resposta tecnicamente defensável é: compete à contabilidade, não ao fisco, fazer essa classificação. E a contabilidade, guiada por normas técnicas rígidas, classifica pneus de transportadora como componentes do ativo operacional, não como material de consumo final. Isso respeita não só toda a sistemática contábil, mas também valida e dá coerência ao sistema jurídico-tributário.
Trata-se de questão de interpretação tecnicamente coerente, respeitosa dos limites impostos pelo CTN, coerente com a teleologia dos institutos tributários e compatível com a racionalidade do ordenamento.
Redefinir pelas próprias considerações subjetivas e relativistas - sobretudo valendo-se de uma autoridade - em detrimento de conceitos sólidos é abrir precedente perigoso que dilacera o próprio sistema.
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1. CARROLL, Lewis. Alice através do espelho [recurso eletrônico]. Tradução de João Sette Câmara. Ilustrações de Beatriz Mayumi. 1. ed. Jandira, SP: Ciranda Cultural, 2020.
2. RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 29052/2023, de 11 de janeiro de 2024, Publicada em 12/1/24.
3. Mato Grosso: Consulta 115/24 - UDCR/UNERC Data da Aprovação: 13/6/24; Distrito Federal: SOLUÇÃO DE CONSULTA - 17/22, publicação em 1/9/22.
4. Consulta COPAT 12 DE 13/3/25.
5. XAVIER, Alberto. Tipicidade da Tributação, Simulação e Norma Antielisiva. São Paulo: Dialética, 2001, p. 68.