O contencioso tributário brasileiro está entrando em uma fase silenciosa e profundamente transformadora. O problema já não está apenas no lançamento, na autuação ou na interpretação da lei, mas no momento anterior: na forma como o Fisco passou a definir quem será fiscalizado e, potencialmente, autuado.
A institucionalização do acompanhamento econômico-tributário diferenciado não é recente. Ao longo dos anos, a Receita Federal editou sucessivas portarias disciplinando a seleção de contribuintes com base em critérios de relevância econômica e análise de risco. Nesse contexto, a portaria RFB 3.312/17 representou uma etapa desse processo regulatório, posteriormente substituída por novas normas sem que houvesse ruptura do modelo de monitoramento baseado em inteligência fiscal.
O eixo da fiscalização, gradualmente, deslocou-se: se antes o ponto de partida era o fato gerador concretamente identificado, hoje, em muitos casos, a atuação começa no perfil econômico do contribuinte. E é justamente nesse deslocamento que surgem os maiores riscos constitucionais.
O problema, assim, já não está apenas no lançamento ou na autuação ou interpretação da lei, mas no momento anterior: na forma como o Fisco passou a decidir quem será autuado e, nesse contexto, a inteligência fiscal mudou o eixo da fiscalização: onde antes o ponto de partida era o fato gerador; hoje, muitas vezes, é o perfil econômico do contribuinte.
Dados de movimentação financeira, padrões de faturamento, margens comparativas de mercado, redes de relacionamento empresarial e comportamento declaratório passaram a orientar a ação fiscal. Não se investiga primeiro o fato para depois autuar; identifica-se um “perfil de risco” e, a partir dele, inicia-se a construção da autuação.
Esse deslocamento é tecnologicamente sofisticado, mas juridicamente sensível.
O sistema tributário brasileiro não autoriza tributação por presunção comportamental. A Constituição é objetiva ao estabelecer, no art. 150, I, que é vedado exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça; no mesmo plano, o art. 5º, II, consagra que ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer algo senão em virtude de lei.
No plano infraconstitucional, o CTN não deixa margem interpretativa: o art. 142 determina que o lançamento é atividade administrativa vinculada, destinada a verificar a ocorrência do fato gerador, identificar o sujeito passivo e calcular o montante devido. E o art. 97 reafirma que somente a lei pode instituir ou majorar tributos e definir seus elementos essenciais.
O fato vem antes e o perfil, se existir, vem depois. Quando essa lógica se inverte, o risco deixa de ser metodológico e passa a ser jurídico.
Autuar com base em probabilidade econômica e não na materialidade demonstrada do fato gerador, desloca o lançamento para o campo da inferência. Inferência não é prova, e a constituição do crédito tributário exige demonstração juridicamente válida da ocorrência do fato.
Sobre o tema, Paulo de Barros Carvalho lembra que o fato jurídico tributário precisa ser demonstrado por linguagem admitida pelo direito, com provas capazes de certificar o evento narrado e sustentar a norma individual que formaliza a incidência. Quando essa correspondência é substituída por padrões estatísticos ou perfis econômicos, o lançamento deixa de ser ato vinculado e passa a operar como construção presuntiva1. A inteligência fiscal pode orientar a investigação, mas não substitui a prova do fato jurídico que legitima o tributo.
O problema se agrava quando o perfil econômico passa a funcionar como critério informal de seleção e, em certos casos, de fundamentação da autuação. O contribuinte deixa de ser investigado por aquilo que fez e passa a ser observado por aquilo que aparenta ser.
Esse movimento confronta a própria estrutura constitucional do sistema tributário.
O art. 145, §1º, da Constituição admite a consideração da capacidade econômica do contribuinte, mas não autoriza sua transformação em critério autônomo de incidência. Capacidade contributiva orienta a tributação, mas não substitui o fato gerador, e perfil econômico não é hipótese de incidência.
Se a inteligência fiscal passa a funcionar como mecanismo de antecipação do lançamento, e não apenas de direcionamento da fiscalização cria-se um desvio estrutural: o contribuinte passa a ser enquadrado antes mesmo da verificação concreta da ocorrência tributária. Nesse ponto, o debate deixa de ser tecnológico e passa a ser constitucional.
Legalidade, tipicidade cerrada e segurança jurídica não são princípios abstratos, mas limites operacionais ao poder de tributar. O Fisco pode e deve utilizar tecnologia, cruzamento de dados e análise preditiva; o que não pode é permitir que esses instrumentos substituam a comprovação da materialidade tributária.
Como sustenta Humberto Ávila, a segurança jurídica funciona como norma-princípio que exige dos Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário a adoção de comportamentos que contribuam para a existência, em benefício dos contribuintes, de um elevado estado de confiabilidade e de calculabilidade jurídica, permitindo que possam, sem engano, frustração, surpresa ou arbitrariedade, organizar o presente e planejar juridicamente o seu futuro.2
Quando a autuação passa a se apoiar em perfis econômicos ou modelos preditivos, rompe-se esse estado de previsibilidade e o exercício do poder fiscal se afasta das garantias próprias do Estado de Direito.
A autuação não pode nascer de algoritmos, mas da demonstração do fato jurídico tributário. Seguindo esse caminho, o processo administrativo e judicial começa a absorver categorias que não pertencem ao Direito Tributário clássico, mas à lógica da auditoria e da análise estatística.
Isso fragiliza a defesa do contribuinte e expõe o próprio Estado a um risco relevante: a invalidação de autuações por vício de fundamento. No fim, a pergunta permanece simples e estrutural: há fato gerador comprovado, nos termos do art. 142 do CTN, ou há apenas compatibilidade econômica com uma hipótese fiscal? Se a resposta estiver mais próxima da segunda opção, o problema não é de técnica fiscal, mas de constitucionalidade.
A inteligência fiscal é inevitável, e o uso de dados é irreversível, pois a transformação do contencioso já está em curso e o que ainda está em disputa é o limite, e esse limite continua sendo o mesmo: o tributo nasce do fato gerador (art. 142 do CTN), da lei que o institui (art. 150, I, da CF), e da tipicidade que define sua incidência (art. 97 do CTN). Nunca da probabilidade econômica.
_________
1 BARROS CARVALHO, Paulo de. Pgs. 16/17 https://www.ibet.com.br/wp-content/uploads/2019/07/PBC-Forma-e-conte%C3%BAdo.pdf acesso em 10/02/2026.
2 ÁVILA, Humberto. Segurança Jurídica. Entre Permanência, Mudança e Realização no Direito Tributário. 2ª Edição. São Paulo-SP. Malheiros Editores, 2012. p. 231.